Vor dem Finanzgericht Köln geklagt hatte eine Holdinggesellschaft mit Geschäftsleitung in Deutschland. Sie hat eine französische Tochtergesellschaft, deren Gewinnausschüttungen in Deutschland nach DBA freigestellt sind. Unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des EuGH begehrte sie für die Streitjahre 1991 bis 1994 die steuerliche Erfassung der französischen Dividenden als steuerpflichtige Einkünfte, um die Anrechnung der französischen Körperschaftsteuer auf die deutsche Körperschaftsteuer zu erreichen. Die Anrechnung der ausländischen Körperschaftsteuer hätte wegen bestehender Verlustvorträge bei der Klägerin zu einem erheblichen Steuervorteil geführt.

Das Finanzgericht Köln wies die Klage jedoch ab. Das Finanzgericht sah weder nach nationalem Recht oder DBA-Recht noch nach primärem oder sekundärem Europarecht einen entsprechenden Anspruch der Klägerin.

Nach den Regelungen des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der französischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern in der bis zum 31.12.2001 gültigen Fassung – DBA-Frankreich – durften die Dividendeneinkünfte der Klägerin aus den Ausschüttungen ihrer französischen Tochtergesellschaft in den Streitjahren in Deutschland nicht besteuert werden. Der völkerrechtlich wirksame Abschluss des Doppelbesteuerungsabkommen wie auch seine wirksame „Transformation“ bzw. der „Anwendungsbefehl“ in das inländische Recht steht außer Streit.

Nach Art. 9 Absätze 1, 2 und 4 des DBA-Frankreich können Dividenden im Sinne des Art. 9 Abs. 6 des DBA, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Gesellschaft an eine in dem anderen Vertragsstaat ansässige Person zahlt, in dem anderen Staat besteuert werden. Dabei behält sich jeder der Vertragsstaaten das Recht vor, die Steuer von Dividenden nach seinen Rechtsvorschriften im Abzugsweg (an der Quelle) zu erheben, wobei der Steuerabzug 15% des Bruttobetrages der Dividenden nicht übersteigen darf.

Dividenden, die eine in Frankreich ansässige Kapitalgesellschaft an eine in der Bundesrepublik ansässige Kapitalgesellschaft zahlt, der mindestens 10% des Gesellschaftskapitals der erstgenannten Gesellschaft gehören, können abweichend von den Absätzen 2 und 3 in Frankreich nicht besteuert werden.

Das DBA ist in hier vom Finanzgericht Köln entschiedenen Fall grundsätzlich auf die hier streitbefangenen Lebenssachverhalte anwendbar, da unstreitig die Klägerin in Deutschland und ihre Tochtergesellschaft in Frankreich im Sinne des Art. 2 Abs. 1 Nr. 4 DBA-Frankreich ansässig sind.

Nach Art.20 Abs. 1 Buchst. a und b, Doppelbuchstabe aa des DBA-Frankreich wird die Doppelbesteuerung bei Personen, die in der Bundesrepublik ansässig sind, grundsätzlich dadurch vermieden, dass von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer die aus Frankreich stammenden Einkünfte ausgenommen werden, die nach dem DBA in Frankreich besteuert werden können. Bei Dividenden ist diese Grundregel nur auf die Nettoeinkünfte anzuwenden, die den Dividenden entsprechen, die von einer in Frankreich ansässigen Kapitalgesellschaft an eine in der Bundesrepublik ansässige Kapitalgesellschaft gezahlt werden, der mindestens 10% des Gesellschaftskapitals der erstgenannten Gesellschaft gehören.

Der BFH hat in mehreren Entscheidungen dargelegt, dass derartige (Schachtel-)Dividenden grundsätzlich nach dem DBA-Frankreich in Frankreich besteuert werden können. Dass Art. 9 Abs. 4 Satz 1 DBA-Frankreich bei sog. Schachtelbeteiligungen von mindestens 10% Frankreich insofern ein Quellenbesteuerungsrecht versage, stehe dem nicht entgegen; es genüge für die Anwendung des Art.20 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 i.V.m. Buchst. b Doppelbuchstabe aa Satz 1 DBA-Frankreich, dass Frankreich gemäß Art. 9 Abs. 2 des DBA allgemein ein Besteuerungsrecht zustehe.

Bei Zugrundelegung dieser durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs geklärten Auslegung des DBA-Frankreich sind die hier streitigen Dividenden von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, da sie in Frankreich besteuert werden können und die Klägerin durchgängig in allen vier Streitjahren zu über 90% an der französischen Tochtergesellschaft beteiligt war. Nach der einschlägigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts bedeutet eine derartige Steuerfreistellung, dass die freigestellten Einkünfte nicht zum Einkommen im Sinne des § 2 Abs. 2 Satz 1 EStG gehören und folglich auch nicht unter den zu versteuernden Einkommensbetrag im Sinne der Steuertabellen fallen.

Da die Rechtslage insoweit durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs geklärt ist, die Finanzverwaltung diese Rechtsprechung, wie sich aus der Veröffentlichung der ersten Entscheidung im BStBl II ergibt, allgemein anwendet, und die Klägerin keine Einwendungen gegen diese Rechtsprechung erhoben hat, verzichtet das Finanzgericht insoweit auf weitere Ausführungen.

Da sich die Steuerfreiheit der Dividenden der französischen Tochtergesellschaft somit unmittelbar aus der gemäß § 2 AO vorrangigen Regelung des DBA-Frankreich ergibt, kommt es auf die vom Beklagten herangezogenen nationalen Vorschriften in § 26 Abs. 7 KStG i. d. F. bis 1993 und § 8b Abs. 5 KStG i. d. F. für das Jahr 1994 anders als in den Fällen nach der Systemumstellung nicht an.

Die zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der französischen Republik vereinbarte Freistellung der Dividenden französischer Tochtergesellschaften deutscher Muttergesellschaften von der deutschen Besteuerung verstößt auch nicht gegen sekundäres Recht der Europäischen Union, hier in Gestalt der Richtlinie 90/435/EWG, der sogenannten Mutter/Tochter-Richtlinie.

Der Streitfall unterfällt dem Regelungsbereich der Mutter/Tochter-Richtlinie.

Die Klägerin war eine Muttergesellschaft im Sinne des Art. 3 der Mutter/Tochter-Richtlinie. Nach Art. 2 und 3 der in den Streitjahren geltenden Fassung der Mutter/Tochter-Richtlinie galt als Muttergesellschaft jede in Deutschland ansässige (Art. 2 Abs. 1 Buchst. b der Richtlinie) GmbH (Art. 2 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. der Buchst. f der Liste der unter Art. 2 Buchst. a fallenden Gesellschaften im Anhang der Richtlinie), die einen Anteil von wenigstens 25% am Kapital einer Gesellschaft (im Sinne des Art. 2 der Richtlinie i. V. m. der Buchst. f der Liste der unter Art. 2 Buchst. a fallenden Gesellschaften im Anhang der Richtlinie) eines anderen Mitgliedstaats – hier in Frankreich ansässige S.A. – besaß.

Da die betroffenen Gesellschaften unstreitig die oben dargestellten Voraussetzungen hinsichtlich der Ansässigkeit und der Gesellschaftsformen erfüllten und ein Beteiligungsverhältnis von über 90% von Seiten der Klägerin an der französischen Tochtergesellschaft bestand, ist die Mutter/Tochter-Richtlinie anwendbar.

Nach Art. 4 der Mutter/Tochter-Richtlinie hatten die Mitgliedstaaten für die Besteuerung der dem Anwendungsbereich der Mutter/Tochter-Richtlinie unterfallenden Gesellschaften zwei Möglichkeiten das in den Erwägungsgründen der Richtlinie formulierte Ziel, der Vermeidung von Behinderungen von Zusammenschlüssen von Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten durch besondere Beschränkungen, Benachteiligungen oder Verfälschungen auf Grund steuerlicher Vorschriften, zu erreichen.

Sowohl in den Erwägungsgründen, als auch in Art. 4 Abs. 1 der Richtlinie ist ausdrücklich geregelt, dass die angestrebte Vermeidung einer Doppelbesteuerung entweder dadurch erreicht werden kann, dass der Staat der Muttergesellschaft die Gewinne nicht besteuert oder im Falle der Besteuerung, den Steuerteilbetrag, den die Tochtergesellschaft für den Gewinn entrichtet hat, bis zur Höhe der entsprechenden Steuerschuld auf die inländische Steuerschuld anrechnet.

Die Vertragsstaaten – Frankreich und Deutschland – haben sich für die Freistellung der Beteiligungseinkünfte entschieden. Sie haben damit von der auch durch den EuGH mehrfach bestätigten Wahlfreiheit für die Auswahl zwischen dem Befreiungssystem und dem Anrechnungssystem Gebrauch gemacht.

Diese Wahlfreiheit wird nicht dadurch beschränkt, dass das Befreiungssystem und das Anrechnungssystem bei dem die Dividenden beziehenden Anteilseigner nicht notwendig zum selben Ergebnis führen.

Ein Verstoß gegen die Mutter/Tochter-Richtlinie kann daher in der Wahl des Befreiungssystems, das in einer Vielzahl von Sachverhaltsvarianten zu einer günstigeren Besteuerung der Auslandseinkünfte führt, nicht gesehen werden.

Auch vermag der erkennende Finanzgericht in der Freistellung der Dividendeneinkünfte der Klägerin von ihrer französischen Tochtergesellschaft bei der Veranlagung zur Körperschaftsteuer infolge der Vereinbarung der Freistellungsmethode für die Abgrenzung der Besteuerungsbefugnisse der französischen Republik und der Bundesrepublik Deutschland auch keinen Verstoß gegen das primäre Recht der Europäischen Union zu erkennen.

Es liegt kein Verstoß gegen die Regelungen über die Niederlassungs- und/oder die Kapitalverkehrsfreiheit vor.

Einem möglichen Verstoß gegen die Grundfreiheiten des Europarechtes steht allerdings nicht entgegen, dass die beiden vertragsschließenden Staaten die Abgrenzung der Besteuerungsbefugnisse in Übereinstimmung mit Art. 4 Abs. 2 der Mutter/Tochter-Richtlinie vorgenommen haben.

Es entspricht ständiger Rechtsprechung des EuGH, dass von den Möglichkeiten in der Richtlinie nur unter Beachtung der grundlegenden Bestimmungen des Vertrages, hier der Regelungen über die Niederlassungs- und/oder Kapitalverkehrsfreiheit Gebrauch gemacht werden kann.

Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union fallen dabei die direkten Steuern zwar in die Zuständigkeit der Mitgliedstaaten, doch müssen diese ihre Befugnisse unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben. Der Spielraum der nationalen Gesetzgeber endet dort, wo die Grundfreiheiten des Vertrages berührt werden.

Soweit eine inländische Vorschrift gegen eine der Grundfreiheiten des Gemeinschaftsrechtes verstößt, ist auf Grund des Anwendungsvorranges gemeinschaftsrechtlichen Primärrechtes vor nationalen Rechtsvorschriften eine Anwendung des inländischen Rechtes nicht mehr möglich, ohne dass es einer Vorlage an das Bundesverfassungsgericht oder den EuGH bedarf.

Nach Überzeugung des Finanzgerichts Köln fällt die hier streitbefangene Besteuerungsregel in Art.20 des DBA-Frankreich sowohl unter die Niederlassungsfreiheit als auch unter die Kapitalverkehrsfreiheit.

Für die Beantwortung der Frage, ob eine nationale Regelung unter die Niederlassungsfreiheit oder unter die Kapitalverkehrsfreiheit (oder unter beide Grundfreiheiten) fällt, ist nach mittlerweile gefestigter Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union auf den Gegenstand der betreffenden nationalen Regelung abzustellen.

Aus der Rechtsprechung des EuGH ergibt sich weiter, dass der EuGH die in Rede stehenden Maßnahmen grundsätzlich nur im Hinblick auf eine dieser beiden Freiheiten prüft, wenn sich herausstellt, dass unter den Umständen des Ausgangsfalls eine der beiden Freiheiten der anderen gegenüber völlig zweitrangig ist und ihr zugeordnet werden kann.

Nationale Vorschriften, die nur auf solche Beteiligungen anwendbar sind, die einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft ermöglichen und deren Tätigkeit zu bestimmen, fallen danach (ausschließlich) unter die Niederlassungsfreiheit. Insofern betreffen Rechtsvorschriften, die nur die Beziehungen innerhalb einer Unternehmensgruppe regeln, vorwiegend die Niederlassungsfreiheit.

Wenn mit solchen Vorschriften gleichzeitig Auswirkungen auf die Kapitalverkehrsfreiheit verbunden sind, rechtfertigt dies regelmäßig keine eigenständige Prüfung der Vertragsregelungen über die Kapitalverkehrsfreiheit, weil diese Auswirkungen lediglich als zwangsläufige Folge einer eventuellen Beschränkung der Niederlassungsfreiheit anzusehen sind.

Kapitalbewegungen im Sinne der Vorschriften über die Kapitalverkehrsfreiheit sind nach der Rechtsprechung des EuGH insbesondere Direktinvestitionen in Form der Beteiligung an einem Unternehmen durch Besitz von Aktien, die die Möglichkeit verschafft, sich tatsächlich an der Verwaltung dieser Gesellschaft und deren Kontrolle zu beteiligen, sowie der Erwerb von Wertpapieren auf dem Kapitalmarkt allein in der Absicht einer Geldanlage, ohne auf die Verwaltung und Kontrolle des Unternehmens Einfluss nehmen zu wollen (sogenannte Portfolioinvestitionen).

Wenn die Prüfung ergibt, dass der den freien Kapitalverkehr betreffende Aspekt der Regelung Vorrang vor dem Aspekt der Niederlassungsfreiheit hat, wären Beschränkungen der Niederlassungsfreiheit die unvermeidliche Folge einer eventuellen Beschränkung des freien Kapitalverkehrs und rechtfertigten damit keine eigenständige Prüfung der Regelung im Hinblick auf Art. 43 EG.

Eine nationale Regelung, die nicht nur auf Beteiligungen anwendbar ist, die es ermöglichen einen sicheren Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft auszuüben und deren Tätigkeiten zu bestimmen, sondern unabhängig vom Umfang der Beteiligung eines Aktionärs an einer Gesellschaft gilt, kann sowohl unter die Regelungen über die Niederlassungsfreiheit als auch unter die Regelungen über die Kapitalverkehrsfreiheit fallen.

Das Finanzgericht Köln sieht im Streitfall in Anwendung der dargestellten Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes keine Möglichkeit der eindeutigen Zuordnung der streitbefangenen Vorschrift des Art.20 DBA-Frankreich zu einer der beiden Grundfreiheiten und damit die Notwendigkeit einen Verstoß gegen jede der beiden Grundfreiheiten zu prüfen.

Einerseits gilt die Regelung nicht für Beteiligungen unter 10%, andererseits lassen auch 10%ige Beteiligungen in der Regel keinen bestimmenden Einfluss auf die Entscheidungen der Gesellschaft und deren Tätigkeiten zu. Wie oben dargelegt, stellte auch die Mutter/Tochter-Richtlinie in den hier interessierenden Jahren für die Annahme eines MutterTochterVerhältnisses auf eine Beteiligungsquote von mindestens 25% ab. Es liegt auch kein Lebenssachverhalt vor, bei dem der nationale Gesetzgeber (die vertragsschließenden Staaten) auf eine wesentliche Beteiligung im Sinne eines Beherrschungsverhältnisses abgestellt hätte(n).

Andererseits ist die Klägerin durchgängig zu über 90% an der französischen Tochtergesellschaft beteiligt. Auf ein derartiges faktisches Beherrschungsverhältnis hat der EuGH zumindest im Sinne einer Kontrollüberlegung in verschiedenen Verfahren abgestellt.

Das Finanzgericht Köln sieht sich in seiner Entscheidung in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union und des Bundesfinanzhofs.

Der Gerichtshof der Europäischen Union hat sogar in einem Fall, in dem das nationale Recht auf eine mindestens 25%ige Beteiligung abstellte und eine tatsächliche Beteiligung in Höhe von 48% vorlag, neben der Niederlassungsfreiheit die Kapitalverkehrsfreiheit geprüft und über sie entschieden.

Der Bundesfinanzhof ist in einem dem Streitfall vergleichbaren Sachverhalt ebenfalls zur Anwendung beider Grundfreiheiten gekommen. Das Finanzgericht Köln hält damit zugleich an seiner bisherigen Rechtsprechung zu dieser Frage fest.

Im Streitfall führt die durch Art.20 des DBA-Frankreich herbeigeführte Freistellung der Dividendeneinkünfte von der französischen Tochtergesellschaft der Klägerin zunächst nicht zu einem Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit.

Die Regelungen über die Niederlassungsfreiheit war zunächst im Vertrag über die Europäische Wirtschaftsgemeinschaft – EWGV – vom 25.03.1957, vor den hier interessierenden Streitjahren letztmalig geändert durch die Einheitliche Europäische Akte vom 28.02.1986 geregelt und wurden während der Streitjahre teilweise durch den Vertrag über die Europäische Union vom 07.02.1992 geändert; seither wurde der frühere EWGV als Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft – EGV bezeichnet.

Die Niederlassungsfreiheit für Gesellschaften war in dem hier interessierenden Zeitraum von 1991 bis 1994 zunächst in Art. 52 i. V. m. Art. 58 EWGV und danach in den gleich lautenden Art. 52, 58 EGV geregelt. Infolge der Vertragsumgestaltungen durch den am 1.05.1999 in Kraft getretenen Vertrag von Amsterdam wurden die entsprechenden Diskriminierungsverbote inhaltlich unverändert in Art. 43 und 48 des EGV und in dem am 1.02.2003 in Kraft getretenen Vertrag von Nizza in Art. 49 und 54 EGV geregelt. Nunmehr finden sich die weiterhin inhaltlich unveränderten Regelungen in den Art. 49 und 53 des AEUV in der Gestalt des am 1.12.2009 in Kraft getretenen Vertrages von Lissabon.

Mit der Niederlassungsfreiheit, die Art. 52 des EWGV bzw. des EGV den Staatsangehörigen der Mitgliedstaaten in den Streitjahren zuerkennt und die für sie die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen unter den gleichen Bedingungen, wie den im Recht des Niederlassungsstaats für dessen eigene Angehörigen festgelegten, umfasst, ist gemäß Art. 58 EWGV bzw. EGV für die nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats gegründeten Gesellschaften, die ihren satzungsmäßigen Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung innerhalb der Gemeinschaft haben, das Recht verbunden, ihre Tätigkeit in dem betreffenden Mitgliedstaat durch eine Tochtergesellschaft, Zweigniederlassung oder Agentur auszuüben.

Auch wenn die Bestimmungen über die Niederlassungsfreiheit nach ihrem Wortlaut die Inländerbehandlung im Aufnahmemitgliedstaat sichern sollen, so verbieten sie es doch ebenfalls, dass der Herkunftsstaat die Niederlassung seiner Staatsangehörigen oder einer nach seinem Recht gegründeten Gesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat behindert.

Durch die Steuerfreistellung der Dividendeneinkünfte von der französischen Tochtergesellschaft bei der Steuerfestsetzung der Körperschaftsteuer gegenüber der Klägerin für die Streitjahre ist eine derartige Beschränkung der Niederlassungsfreiheit aber nicht herbeigeführt worden.

Dividendenausschüttungen inländischer Tochtergesellschaften einer in Deutschland ansässigen Kapitalgesellschaft – hier der Klägerin – flossen in die Berechnung der zu versteuernden Einkommen der deutschen Kapitalgesellschaft ein. Sie führten dadurch gegebenenfalls zu einer Erhöhung der festgesetzten Körperschaftsteuer und des gemäß § 47 Abs. 2 Nr. 1a KStG festzustellenden zu versteuernden Einkommens oder zumindest zu einer Verminderung des gemäß § 47 Abs. 2 Nr. 2 KStG rücktragsfähigen Verlustes oder einer Erhöhung des auf die Verlustfeststellung wirkenden/maßgebenden Einkommens im Sinne des § 47 Abs. 2 Nr. 3 KStG.

Demgegenüber ist die Klägerin durch die Freistellung der Dividendenausschüttungen ihrer französischen Tochter auf der Ebene des hier allein streitgegenständlichen Steuerfestsetzungsverfahrens privilegiert, da die bei einer Einbeziehung der Einkünfte eintretende Erhöhung des Einkommens oder Verminderung des Verlustes bzw. Verlustvortrages vermieden wurde.

Bei Berücksichtigung der von der Klägerin begehrten Einbeziehung der ausländischen Einkünfte in die Steuerbemessungsgrundlage hätte sich die Steuerfestsetzung für die Streitjahre 1991 und 1992 nicht geändert, lediglich das gemäß § 47 Abs. 2 KStG festgestellte zu versteuernde Einkommen hätte einen geringeren Minusbetrag ausgewiesen. Dies gilt ebenso für die Streitjahre 1993 und 1994, bei denen auch die Einbeziehung der Einkünfte der französischen Tochtergesellschaft keine Veränderung an den bisherigen Nullfestsetzungen bzgl. der Körperschaftsteuer zur Folge gehabt hätte.

Im Streitfall liegt auch keine verbotene Beschränkung des Kapitalverkehrs vor.

Die Regelungen über die Kapitalverkehrsfreiheit waren ebenfalls zunächst im Vertrag über die Europäische Wirtschaftsgemeinschaft – EWGV – vom 25.03.1957, vor den hier interessierenden Streitjahren letztmalig geändert durch die Einheitliche Europäische Akte vom 28.02.1986 geregelt und wurden während der Streitjahre teilweise durch den Vertrag über die Europäische Union vom 07.02.1992 (Maastricht-Vertrag) geändert; seither wurde der frühere EWGV als Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EGV) bezeichnet. Die Kapitalverkehrsfreiheit war im Wesentlichen im EWGV/EGV bis zum 31.12.1993 in Art. 67 EWGV/EGV geregelt:

Dabei sah Art. 109e EWGV vor, dass die Mitgliedstaaten bis zum 31.12.1993 – soweit erforderlich – geeignete Maßnahmen erlassen mussten, um die Beachtung der in dem späteren Art. 73b EGV niedergelegten Verbote sicherzustellen.

Mit Wirkung zum 1.01.1994 wurden die Art. 67 bis 73 EWGV/EGV durch die Art. 73b bis 73g EGV ersetzt.

Infolge der Vertragsumgestaltungen durch den am 1.05.1999 in Kraft getretenen Vertrag von Amsterdam wurden die entsprechenden Diskriminierungsverbote inhaltlich unverändert in Art. 56 und 58 des EGV (ebenso in dem am 01.02.2003 in Kraft getretenen Vertrag von Nizza) geregelt. Die inhaltlich ebenfalls unveränderte Übergangsregelung aus Art. 109e EWGV war nunmehr in Art. 116 EGV geregelt. Nunmehr finden sich die seit dem 1.01.1994 inhaltlich unveränderten Regelungen in den Art. 63 und 65 des AEUV in der Gestalt des am 1.12.2009 in Kraft getretenen Vertrages von Lissabon.

Das Finanzgericht Köln kann hier offen lassen, ob unter Berücksichtigung des damaligen Standes der Integration und der nach Art. 67 EWGV weiter gehenden Freiheiten der Mitgliedstaaten ein Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit für die Jahre 1991 bis 1993 unabhängig von den nachfolgend bzgl. der verschärften Rechtslage ab 1994 geschilderten Gründen ausscheidet.

Selbst unter Berücksichtigung der weitergehenden Regelungen des EGV seit dem 01.01.1994 liegt eine verbotene Beschränkung des Kapitalverkehrs nur dann vor, wenn ein Mitgliedstaat Regelungen erlässt, die geeignet sind, Gebietsfremde von Investitionen in einem Mitgliedstaat oder die dort Ansässigen von Investitionen in anderen Mitgliedstaaten abzuhalten. Derartige Beschränkungen sind nach Art. 73b Abs. 1 EGV verboten. Die nationalen Maßnahmen, die als „Beschränkungen” im Sinne des Art. 73b Abs. 1 EGV eingestuft werden können, umfassen nicht nur Maßnahmen, die geeignet sind, den Erwerb von Aktien in anderen Mitgliedstaaten niedergelassener Gesellschaften zu verhindern oder zu beschränken, sondern auch Maßnahmen, die davon abhalten können, solche Beteiligungen an in anderen Mitgliedstaaten niedergelassenen Gesellschaften zu behalten.

Aus den bereits oben bei der Niederlassungsfreiheit geschilderten Gründen ist durch die Steuerfreistellung der Dividendeneinkünfte von der französischen Tochtergesellschaft bei der Steuerfestsetzung der Körperschaftsteuer gegenüber der Klägerin für die Streitjahre eine derartige Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit nicht herbeigeführt worden.

Insbesondere unter Berücksichtigung der Regelung in Art. 73d Abs. 1 EGV, wonach Art. 73b EGV nicht das Recht der Mitgliedstaaten, die einschlägigen Vorschriften ihres Steuerrechts anzuwenden, die Steuerpflichtige mit unterschiedlichem Kapitalanlageort unterschiedlich behandeln, berührt, kann die auf der Ebene des Steuerfestsetzungsverfahrens durchgängig günstigere Behandlung der Dividenden von ausländischen Tochtergesellschaften auch unter Berücksichtigung der einschränkenden Regelung in Art. 73d Abs. 3 EGV nicht als Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit qualifiziert werden.

Auch wenn man mit dem EuGH Art. 73d Abs. 1 EGV als Ausnahme vom allgemeinen Grundsatz der Kapitalverkehrsfreiheit strikt auslegt und daher davon ausgeht, dass nicht alle Steuervorschriften, die zwischen den Steuerpflichtigen nach dem Anlageort unterscheiden, ohne weiteres mit dem EGV vereinbar wären, so verbietet die einschränkende Regelung in Art. 73d Abs. 3 EGV (nur) Regelungen im Rahmen der nach Art. 73d Abs. 1 EGV grundsätzlich zulässigen Maßnahmen, wenn sich diese als ein Mittel zur willkürlichen Diskriminierung oder als eine verschleierte Beschränkung des freien Kapital- und Zahlungsverkehrs im Sinne des Art. 73b EGV darstellen.

Somit ist zwischen nach Art. 73d Abs. 1 EGV erlaubter Ungleichbehandlung und nach Art. 73d Abs. 3 EGV verbotenen willkürlichen Diskriminierungen zu unterscheiden.

Auf der Ebene des hier allein streitgegenständlichen Steuerfestsetzungsverfahrens ist die Klägerin aber durch die Steuerfreistellung privilegiert, da die bei einer Einbeziehung der Einkünfte im Rahmen der Anrechnungsmethode eintretende Verminderung des Verlustvortrages vermieden wurde. In einer derartigen, durchgängig im Vergleich zur Behandlung von Inlandsfällen mindestens gleichwertigen, häufig sogar privilegierenden Ungleichbehandlung kann weder eine willkürliche Diskriminierung noch eine verschleierte Beschränkung des Kapitalverkehrs gesehen werden.

Das Finanzgericht sieht keine Rechtsgrundlage dafür, einen völkerrechtlich verbindlichen Vertrag zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der französischen Republik – hier Art.20 DBA-Frankreich – wegen Verstoß gegen die Grundfreiheiten des Europarechtes nicht anzuwenden, weil sich möglicherweise – so die Überzeugung der Klägerin – europarechtswidrige Ergebnisse im Rahmen eines zwar sachlich verknüpften, aber rechtlich selbstständigen zweiten Verfahrens (Verwaltungsakt) auf der Basis einer Vorschrift des innerstaatlichen (deutschen) Rechtes ergeben könnten.

Bei einer Auslegung des DBA nach dem Wiener Übereinkommen vom 23.05.1969 über das Recht der Verträge (vgl. Art. 31 bis und 33) befindet sich dabei die Regelung in Art.20 Abs. 1 Buchstabe a und b Doppelbuchstabe aa DBA-Frankreich in völliger Übereinstimmung mit der generellen Aufgabenstellung des EGV an die Mitgliedstaaten der Union (vgl. Art. 220 EWGV /EGV, später Art. 293 EGV), soweit erforderlich, untereinander Verhandlungen einzuleiten, um zu Gunsten ihrer Staatsangehörigen eine Vermeidung bzw. Beseitigung oder Abmilderung der Doppelbesteuerung innerhalb der Gemeinschaft sicherzustellen. Die Vertragsstaaten haben die ausdrückliche Aufforderung des Europarechtes, wie sie in Art. 220 EWGV/Art. 293 EGV formuliert ist, insoweit im Sinne einer Anwendung der Freistellungsmethode umgesetzt.

Für die im Streitfall materiell begehrte Anrechnung der von der Tochtergesellschaft der Klägerin gezahlten französischen Körperschaftsteuern auf die deutschen Körperschaftsteuern, enthält das DBA-Frankreich für Schachteldividenden – im Gegensatz zu den in Art.20 Abs. 1 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb des DBA-Frankreich geregelten sonstigen Dividenden – keine Vorgaben.

Die Anrechnung der Körperschaftsteuer, die von der Dividenden ausschüttenden französischen Gesellschaft in Frankreich entrichtet worden ist, und deren Modalitäten richten sich daher mangels einer Regelung im DBA-Frankreich allein nach innerstaatlichem (deutschem) Recht.

Dabei ist zwischen den Beteiligten unstreitig, dass im vorliegenden Verfahren keine Anrechnung im Rahmen der Steuerfestsetzung begehrt wird, wie sie z. B. nach § 34c EStG oder § 21 des Erbschaftsteuergesetzes – ErbStG – grundsätzlich auch im Rahmen des deutschen Steuerrechts möglich ist, sondern das eigentliche, materielle Ziel der Klägerin hinsichtlich der Anrechnung der von der Tochtergesellschaft der Klägerin entrichteten französischen Körperschaftsteuer (ausschließlich) in dem parallel geführten Klageverfahren wegen der Rechtmäßigkeit der Anrechnungsverfügung zu den Körperschaftsteuerbescheiden der Streitjahre verfolgt wird.

Eine derartige Anrechnungsverfügung stellt einen selbstständigen, von der Steuerfestsetzung zu unterscheidenden, rechtsbestätigenden Verwaltungsakt dar, der Teil des Erhebungsverfahrens ist.

Das Begehren der Klägerin im vorliegenden Verfahren zielt damit im Ergebnis darauf ab, die europarechtskonforme Regelung im DBA-Frankreich im Hinblick auf ein nachfolgendes, eigenständiges, ausschließlich auf nationalen (deutschen) Rechtsvorschriften beruhendes Verwaltungsverfahren unangewendet zu lassen, um dadurch auf der Ebene der Besteuerung ein europarechtswidriges Ergebnis, nämlich die doppelte Besteuerung herbeizuführen. Dieses europarechtswidrige (Zwischen-)Ergebnis soll dann entsprechend der Regelung in Art. 4 Abs. 1, Alternative 2 der Mutter/Tochter-Richtlinie durch Anwendung der Anrechnungsmethode für die Körperschaftsteuern der französischen Tochtergesellschaft, ebenfalls entgegen dem eindeutigen Gesetzeswortlaut der einschlägigen deutschen Vorschrift, des § 36 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. f EStG, wieder beseitigt werden.

Das bedeutet, dass die Klägerin den beteiligten Staaten – hier konkret der Bundesrepublik Deutschland – im Ergebnis die Anwendung der Anrechnungsmethode statt der Freistellungsmethode mit Hilfe des Europarechtes aufzwingen will.

Ein solcher Anspruch ist nach der Überzeugung des erkennenden Finanzgerichts offensichtlich im Sinne der Rechtsprechung des EuGH nicht gegeben, da das Europarecht in Gestalt der Niederlassungs- oder Kapitalverkehrsfreiheit die Mitgliedstaaten zwar verpflichtet eine gleichwertige Behandlung zur Verhinderung wirtschaftlicher Doppelbesteuerung vorzusehen, aber keinesfalls die Wahlfreiheit der Mitgliedstaaten zur Vermeidung der Doppelbesteuerung derart beschränkt, dass eine ggf. unvollkommene Umsetzung der einen Methode – hier Freistellung – nicht durch eine normerhaltende Beschränkung der anzuwendenden Vorschriften europarechtskonform gestaltet, sondern von den Steuerpflichtigen die Anwendung der von den Vertragsstaaten nicht vereinbarten Methode – hier der Anrechnung – verlangt werden kann. Vielmehr bleiben die Mitgliedstaaten in Ermangelung gemeinschaftsrechtlicher Vereinheitlichungs- oder Harmonisierungsmaßnahmen befugt, insbesondere zur Beseitigung der Doppelbesteuerung die Kriterien für die Aufteilung ihrer Steuerhoheit vertraglich oder einseitig festzulegen. Sie sind andererseits an die gewählte Systementscheidung gebunden und können sich nicht auf die Wirkungen oder Beschränkungen berufen, die sich aus der Durchführung des jeweils anderen Systems ergeben hätten.

Die Klärung der Frage, ob die Gestaltung, die die deutsche Rechtslage in den hier interessierenden Jahren 1991 bis 1994 durch die Regelungen des DBA-Frankreich und des § 36 EStG gefunden hat, für den hier konkret streitbefangenen Lebenssachverhalt, dem Zusammentreffen inländischer Verlustvorträge bei der Muttergesellschaft und Gewinnausschüttungen der französischen Tochtergesellschaft, durch den Ausschluss der Anrechnung der französischen Körperschaftsteuer im Rahmen der Anrechnungsverfügungen zu den deutschen Körperschaftsteuerbescheiden gegen zwingende Vorgaben des Europarechts verstößt, kann daher – ohne Präjudiz durch das vorliegende Verfahren – nur in dem parallel geführten Verfahren bzgl. der Anrechnungsverfügung erfolgen.

Finanzgericht Köln, Urteil vom 6. September 2011 – 13 K 170/06

Im Dezember 2006 verabschiedete der Sicherheitsrat der Vereinten Nationen eine Resolution, mit der eine Reihe von restriktiven Maßnahmen gegen den Iran eingeführt wurde, um ihn dazu zu zwingen, seine mit der Gefahr der Verbreitung von Kernwaffen einhergehenden nuklearen Tätigkeiten und die Entwicklung von Trägersystemen für Kernwaffen (Raketen) einzustellen.

Zur Durchführung dieser Resolution erließ der Rat der Europäischen Union im Jahr 2007 eine Verordnung, die es insbesondere untersagt, Personen, Organisationen oder Einrichtungen, die in einer Liste im Anhang der Verordnung verzeichnet sind, unmittelbar oder mittelbar Gelder oder wirtschaftliche Ressourcen zur Verfügung zu stellen. In dieser Liste ist u. a. die Shahid Hemmat Industrial Group (SHIG) eingetragen. Zudem wird in der Verordnung verboten, wissentlich und vorsätzlich an Aktivitäten teilzunehmen, mit denen unmittelbar oder mittelbar eine Umgehung u. a. dieses Verbots bezweckt oder bewirkt wird. Im Übrigen werden mit kontrollierter Atmosphäre betriebene Wärmebehandlungsöfen, die für Betriebstemperaturen von über 400 °C geeignet sind, in der Verordnung als proliferationsrelevant eingestuft, weshalb ihre unmittelbare oder mittelbare Ausfuhr in den Iran einer vorherigen Genehmigung unterworfen wird.

Der Generalbundesanwalt beim Bundesgerichtshof (Deutschland) erhob beim Oberlandesgericht Düsseldorf Anklage gegen Herrn Afrasiabi, Herrn Sahabi und Herrn Kessel, die er verdächtigt, gegen diese Verordnung verstoßen zu haben, indem sie sich an der Lieferung eines Keramiksinterofens aus Deutschland in den Iran und seiner Aufstellung dort beteiligt haben.

Der Bau von weit reichenden Raketen, die als Trägersysteme für Massenvernichtungswaffen verwendet werden könnten, erfordere den Einsatz von Sinteröfen zum Zwecke der Aufbringung hitzebeständiger Beschichtungen auf bestimmte Bestandteile. Um für Rechnung seines iranischen Unternehmens Emen Survey – aber, nach dem Vorbringen des Generalbundesanwalts, zugunsten der SHIG, die als zentrale Beschaffungsstelle für das iranische Raketenprogramm tätig werde – einen solchen Ofen zu erwerben, habe Herr Afrasiabi über Herrn Sahabi Kontakt mit Herrn Kessel aufgenommen, dem Geschäftsführer des deutschen Produktionsunternehmens FCT-Systeme GmbH. Dieses Unternehmen habe den Ofen im Juli 2007 an Emen Survey geliefert. Außerdem habe Herr Kessel zwei Techniker nach Teheran entsandt, die den Ofen aufgestellt hätten, ohne allerdings die für seine Inbetriebnahme erforderliche Software zu installieren. Herr Afrasiabi habe die Absicht verfolgt, mit Hilfe des Ofens zu einem späteren Zeitpunkt für die SHIG Bestandteile von Nuklearraketen herzustellen, was letztlich daran gescheitert sei, dass der Ofen von Herrn Kessel nicht verwendungsbereit gemacht worden sei. Das Oberlandesgericht Düsseldorf, das über die Eröffnung des strafrechtlichen Hauptverfahrens zu entscheiden hat, hat Zweifel in Bezug auf die Auslegung der Verordnung und wendet sich insoweit mit Fragen an den Gerichtshof der Europäischen Union.

Mit seinem heutigen Urteil stellt der Gerichtshof klar, dass ein Sinterofen eine wirtschaftliche Ressource im Sinne der Verordnung darstellt. Angesichts der Gefahr einer Zweckentfremdung zugunsten der Verbreitung von Kernwaffen im Iran ist es nicht erforderlich, dass der entsprechende Ofen sofort verwendungsbereit ist. Handlungen, die darin bestehen, von einem Mitgliedstaat aus zugunsten einer Person im Iran einen solchen Ofen zu liefern und aufzustellen, sowie Handlungen insbesondere zur Vorbereitung und Überwachung der Lieferung oder der Aufstellung des Ofens oder zur Vermittlung von Kontakten zwischen den Beteiligten können unter den Begriff „Zurverfügungstellen“ fallen. Angesichts dessen, dass die SHIG und nicht Herr Afrasiabi in der Liste im Anhang der Verordnung verzeichnet ist, führt der Gerichtshof aus, dass das Oberlandesgericht Düsseldorf berechtigt ist, auf das Vorliegen einer mittelbaren Zurverfügungstellung des Ofens an die SHIG zu schließen, wenn Herr Afrasiabi, was von diesem Gericht zu prüfen ist, im Namen, unter der Kontrolle oder auf Weisung der SHIG handelte und beabsichtigte, den Ofen zugunsten der SHIG zu nutzen.

Im Übrigen erstreckt sich das in der Verordnung vorgesehene Verbot zwar auf alle Personen, die sich an verbotenen Handlungen beteiligen, doch findet es nur auf diejenigen Anwendung, denen bekannt war oder die zumindest triftigen Grund zu der Annahme hatten, dass die entsprechenden Handlungen gegen das Verbot verstoßen.

Im Ergebnis antwortet der Gerichtshof der Europäischen Union dahin gehend, dass das Verbot der mittelbaren Zurverfügungstellung einer wirtschaftlichen Ressource im Sinne der Verordnung Handlungen umfasst, die die Lieferung eines funktionstüchtigen, jedoch noch nicht verwendungsbereiten Sinterofens in den Iran und seine Aufstellung dort zugunsten eines Dritten betreffen, der im Namen, unter der Kontrolle oder auf Weisung einer in den Anhängen der Verordnung genannten Person, Organisation oder Einrichtung handelt und beabsichtigt, den Ofen zu nutzen, um zugunsten einer solchen Person, Organisation oder Einrichtung Produkte herzustellen, die zur Verbreitung von Kernwaffen in diesem Staat beitragen können.

Gerichtshof der Europäischen Union, Urteil vom 21. Dezember 2011 – C-72/11, Afrasiabi u. a.

Der Bildung der Ansparabschreibungen nach § 7g Abs. 3 EStG 2002 a.F. steht nicht entgegen, dass sie sich im Streitfall ausschließlich auf Investitionen in ausländische Betriebsstätten beziehen. Die aus der Bildung der Ansparabschreibungen resultierenden Verluste sind Bestandteil der gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2002 a.F. bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes zu berücksichtigenden ausländischen Einkünfte.

Nach § 7g Abs. 3 bis 5 EStG 2002 a.F. können Steuerpflichtige, die den Gewinn durch Bestandsvergleich ermitteln, für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (Ansparabschreibung). Die Rücklage darf 40 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird. Eine Ansparabschreibung kann auch gebildet werden, wenn dadurch wie im Streitfall- ein Verlust entsteht oder sich erhöht (§ 7g Abs. 3 Satz 4 EStG 2002 a.F.). Insgesamt dürfen die danach gebildeten Rücklagen je Betrieb des Steuerpflichtigen den Betra^g von 154.000 EUR nicht übersteigen (§ 7g Abs. 3 Satz 5 EStG 2002 a.F.).

Ob die Bildung der Rücklage nach Maßgabe dieser Regeln voraussetzt, dass das Wirtschaftsgut, auf welches sich die künftige Investition bezieht, für eine inländische Betriebsstätte angeschafft und dort genutzt werden muss, wird nicht einheitlich beurteilt. Sie wird von einigen Finanzgerichten und einem Teil der Literatur bejaht. Andere lehnen eine Beschränkung auf inländische Betriebsstätten ab. Diese Auffassung wird auch im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 12.12.1996 vertreten, wo es heißt, die Rücklagenbildung sei unabhängig davon zulässig, ob das später tatsächlich angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgut die in § 7g Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG 2002 a.F. genannten Voraussetzungen erfüllen werde. Der Bundesfinanzhof, der die Frage bislang nicht entscheiden musste, hält die letztgenannte Auffassung für zutreffend.

Dem für die Gesetzesauslegung in erster Linie maßgeblichen Wortlaut des § 7g Abs. 3 ff. EStG 2002 a.F. ist was auch Finanzgericht und Finanzamt nicht in Abrede stellen- eine Beschränkung der Ansparabschreibung auf Investitionen in inländische Betriebsstätten nicht zu entnehmen. § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG 2002 a.F. bezieht sich vielmehr ausnahmslos auf Wirtschaftsgüter “im Sinne des Absatzes 1″, mithin auf neue bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens. Eine räumliche Beschränkung auf im Inland belegene Betriebe ist nicht in § 7g Abs. 1 EStG 2002 a.F., sondern in Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a der Vorschrift enthalten, der die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach Abs. 1 an die Bedingung knüpft, dass das betreffende Wirtschaftsgut mindestens ein Jahr nach seiner Anschaffung oder Herstellung in einer inländischen Betriebsstätte verbleibt. Die Beschränkung des § 7g Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG 2002 a.F. wird indes von den die Ansparabschreibung regelnden Bestimmungen der Absätze 3 ff. insbesondere von Abs. 3 Satz 3, der die Voraussetzungen der Ansparabschreibung enumerativ auflistet- nicht in Bezug genommen.

Die Beschränkung auf das Inland kann entgegen der Sichtweise des Finanzgericht wegen des fehlenden Anhalts im Gesetzeswortlaut nicht aufgrund der Gesetzesgeschichte und systematik in § 7g Abs. 3 EStG 2002 a.F. hineingelesen werden. Zwar mag es zutreffen, dass der Gesetzgeber mit Einführung der Begünstigung der Ansparabschreibung durch das Gesetz zur Verbesserung der steuerlichen Bedingungen zur Sicherung des Wirtschaftsstandorts Deutschland im Europäischen Binnenmarkt vom 13.09.1993 die Förderung von Investitionen in inländische Betriebe vor Augen gehabt und bezweckt hat. Dafür kann auch der Umstand ins Feld geführt werden, dass § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 EStG zur Begrenzung der Ansparabschreibung auf die in Abs. 2 Nr. 1 genannten Größenmerkmale verweist, welche sich nach der seinerzeit geltenden Fassung (EStG 1990) am Einheitswert und am Gewerbekapital des Betriebs orientierten. Denn diese Werte wurden von der Finanzverwaltung nur für inländische Betriebe bzw. Betriebsstätten gesondert festgestellt. Eine zwingende gesetzliche Beschränkung auf inländische Betriebsstätten kann aus diesen Zusammenhängen aber nicht abgeleitet werden. Das ergibt sich schon daraus, dass § 7g Abs. 2 Satz 2 EStG 1990 eine ausdrückliche Regelung zur Ermittlung der Größenmerkmale für die Fälle enthielt, in denen ein Einheitswert des Betriebs für steuerliche Zwecke nicht festzustellen war (sog. fiktiver Einheitswert). Auch wenn der Gesetzgeber mit dieser Regelung wiederum Fälle vor Augen gehabt haben mag, in denen bei inländischen Betrieben die Feststellung eines Einheitswerts entbehrlich war (z.B. wegen § 117a Abs. 1 Satz 1 des Bewertungsgesetzes in der bis 1996 geltenden Fassung), zeigt sie doch, dass die formelle gesonderte Feststellung der Größenmerkmale nicht in jedem Fall unabdingbare Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Ansparabschreibung sein sollte.

Jedenfalls aber hat der Gesetzgeber im Zuge des Wegfalls der Vermögensteuer bzw. des Wegfalls der Feststellung des Einheitswerts des Betriebsvermögens mit dem Jahressteuergesetz 1997 vom 27.12.1996 die Größenmerkmale des § 7g Abs. 2 EStG in der Weise geregelt, dass es nunmehr soweit es nicht um Betriebe der Land- und Forstwirtschaft ging- auf die Ermittlung des Betriebsvermögens nach ertragsteuerlichen Grundsätzen ankam (§ 7g Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG 1997/2002 a.F.). Diese Ermittlungsweise ist grundsätzlich auch für im Ausland belegene Betriebe anwendbar, so dass es seitdem an jeglichem Anhalt im Tatbestand des § 7g EStG 1997/2002 a.F. dafür fehlt, dass die Inanspruchnahme der Ansparabschreibung auf Investitionen in inländische Betriebe beschränkt sein könnte. Ohne einen solchen Anhalt im Gesetzestatbestand kann jedoch etwaigen Vorstellungen der am Gesetzgebungsverfahren Beteiligten keine maßgebliche Bedeutung beigemessen werden und muss es mithin bei der wortlautgetreuen Gesetzesanwendung verbleiben.

Auch aus dem Zusammenhang zwischen Ansparabschreibung gemäß § 7g Abs. 3 ff. EStG 2002 a.F. und Sonderabschreibung gemäß § 7g Abs. 1 und 2 EStG 2002 a.F. lässt sich nicht ableiten, dass zur Inanspruchnahme der Ansparabschreibung zusätzlich auch die vom Gesetz nicht in Bezug genommenen Voraussetzungen des § 7g Abs. 2 EStG 2002 a.F. erfüllt sein müssen. Insbesondere folgt das nicht aus dem Umstand, dass die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung nach § 7g Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 EStG 2002 a.F. grundsätzlich die vorherige Bildung einer Ansparabschreibung nach Abs. 3 bis 7 voraussetzt. Denn daraus lässt sich nicht folgern, dass umgekehrt auch die Ansparabschreibung von der Möglichkeit einer späteren Inanspruchnahme der Sonderabschreibung abhängig sein muss.

Die Befürchtung des Finanzamt, mit dem hier vertretenen Normverständnis werde ein “unbeabsichtigtes Steuersparmodell” begründet, weil der Steuerpflichtige über den negativen Progressionsvorbehalt von der Beteiligung an ausländischen Unternehmen profitieren könne, während sich der positive Progressionsvorbehalt bei der späteren Auflösung der Rücklage nicht auswirke, falls der Steuerpflichtige bereits den Spitzensteuersatz zahle, vermag ein anderes Ergebnis nicht zu begründen. Das steuerliche Lenkungsinstrument der Ansparabschreibung nach den Regeln des § 7g Abs. 3 ff. EStG 2002 a.F. bot in vielfältiger Hinsicht also keineswegs nur mit Blick auf Sachverhalte mit Auslandsberührung- erhebliches Potential zur Steuergestaltung. Das Ziel der Vermeidung solchen Gestaltungspotentials rechtfertigt aber keine einschränkende Auslegung der Lenkungsnorm entgegen ihrem Wortlaut. Die Ausnutzung eines in einer gesetzlichen Regelung angelegten Steuervorteils begründet auch keinen Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten i.S. von § 42 Abs. 1 AO; solches wird auch vom Finanzamt nicht vertreten.

Offenkundig ist auch der Gesetzgeber bei Erlass des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14.08.2007, mit dem die bisherigen Regelungen des § 7g EStG 2002 a.F. grundlegend umgestaltet worden sind, vom hier vertretenen Normverständnis ausgegangen. Die Inanspruchnahme des an die Stelle der bisherigen Ansparabschreibung getretenen Investitionsabzugsbetrags ist gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. b EStG 2002 i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 u.a. davon abhängig gemacht worden, dass das betreffende Wirtschaftsgut mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahrs in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird. In der Begründung des Gesetzentwurfs der Fraktionen der CDU/CSU und SPD zum Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 heißt es dazu: “Diese für die Inanspruchnahme von Ansparabschreibungen bisher nicht geforderte- Bedingung lehnt sich an die Regelungen zu den Sonderabschreibungen im bisherigen § 7g Abs. 2 Nr. 2 an”. Soweit das Finanzgericht die danach “bisher nicht geforderte” Bedingung allein auf das Erfordernis der ausschließlichen oder fast ausschließlichen betrieblichen Nutzung, nicht aber auch auf die Nutzung in einer inländischen Betriebsstätte bezieht, ist dafür ein Anhalt in der Gesetzesbegründung nicht ersichtlich.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. August 2011 – I R 45/10

Nach Art. 16 Abs. 2 des Freizügigkeitsabkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten und der Schweiz vom 21. Juni 1999 wird, soweit für die Anwendung des Abkommens Begriffe des Gemeinschaftsrechts herangezogen werden, nur die Rechtsprechung des EuGH vor dem 21. Juni 1999 berücksichtigt. Es ist nicht ernstlich zweifelhaft, dass das Urteil des EuGH vom 3. Oktober 2006 und die sich daraus ergebenden Grundsätze zur Berücksichtigung von unmittelbar mit der erbrachten Dienstleistung zusammenhängenden Betriebsausgaben im Steuerabzugsverfahren dazu nicht gehören.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 7. September 2011 – I B 157/10

Eckpunkte des Abkommens

Das Abkommen soll insbesondere eine solide Grundlage bilden für gegenseitige Investitionen. So werden insbesondere grenzüberschreitende Beteiligungen von Quellensteuern entlastet, indem Nullsätze für Quellensteuern auf bestimmte Dividenden, Zinsen und Lizenzen, die zwischen Deutschland und Liechtenstein fließen, vereinbart wurden.

Das Abkommen enthält auch Regelungen zur Vermeidung des Abkommensmissbrauchs, die verhindern, dass das Abkommen für die Zwecke einer Steuerumgehung genutzt wird. Dadurch wird gleichzeitig Rechtssicherheit geschaffen, auf welche Fälle das Abkommen Anwendung findet.

Durch die Gewährung von Zustellungs- und Beitreibungshilfe wurde eine weitere Verbesserung der Zusammenarbeit zwischen den Steuerbehörden vereinbart. Zudem enthält das Abkommen eine umfassende verbindliche Schiedsklausel. Diese Klausel gewährleistet, dass in Fällen einer doppelten Besteuerung spätestens mittels eines Schiedsverfahrens Abhilfe geschaffen wird.

Steuerlicher Informationsaustausch

Bereits im September 2009 hatten Liechtenstein und Deutschland ein Abkommen nach OECD-Standard über die Zusammenarbeit und den Informationsaustausch in Steuerfragen abgeschlossen. Dieses Abkommen ist im Oktober 2010 in Kraft getreten. Das nun unterzeichnete Doppelbesteuerungsabkommen ist ein weiterer Schritt zur Vertiefung der Zusammenarbeit im Steuerbereich.

Das jetzt unterzeichnete Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Deutschland und Liechtenstein enthält keine Vorschriften über Verfahren für eine abgeltende Besteuerung von Kapitaleinkünften oder über für eine Nachbesteuerung von bisher unversteuerten Kapitalanlagen deutscher Anleger in Liechtenstein. Diese Fragen werden Gegenstand eigenständiger Gespräche und Verhandlungen zwischen Deutschland und Liechtenstein sein.

Werden landwirtschaftliche Erzeugnisse aus der Europäischen Union in Drittländer ausgeführt, kann der Exporteur für bestimmte Ausfuhrerzeugnisse die Gewährung einer Subvention, der sog. Ausfuhrerstattung, beantragen, die den Unterschied zwischen den im Vergleich zu den Weltmarktpreisen höheren Unionspreisen der Erzeugnisse ausgleicht und damit ihre Vermarktung in Drittländern ermöglicht. Stellt sich heraus, dass der Exporteur eine höhere als die ihm zustehende Ausfuhrerstattung beantragt hat, muss er nicht nur den zu Unrecht erhaltenen Betrag zurückzahlen, sondern darüber hinaus eine Sanktion in Höhe von 50 % dieses Betrags entrichten.

In dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall hatte die Klägerin Rindfleisch ausgeführt, das aus sog. Isolierschlachtbetrieben stammte und wegen der insoweit bestehenden Vertriebsbeschränkungen als von nicht handelsüblicher Qualität anzusehen war und für das deshalb Ausfuhrerstattung nicht beansprucht werden konnte. Die Klägerin hatte deshalb zwar einerseits eine höhere als die ihr zustehende Ausfuhrerstattung beantragt, andererseits aber mit ihrem Antrag Genusstauglichkeitsbescheinigungen des Veterinäramts vorgelegt, die die Herkunft des Rindfleischs erkennen ließen.

Der Bundesfinanzhof hatte Zweifel, ob auch in einem solchen Fall, in dem sich bereits aus dem Antrag und den dazugehörigen Unterlagen kein Anspruch auf Ausfuhrerstattung ergibt, der Antrag auf Ausfuhrerstattung also sofort abgelehnt werden könnte, eine Verwaltungssanktion gegen den Exporteur verhängt werden kann oder ob die Sanktion nicht vielmehr voraussetzt, dass der Antrag einen Anspruch auf Ausfuhrerstattung scheinbar vorgibt. Bei Zweifeln eines nationalen Gerichts an der Auslegung des anzuwendenden Unionsrechts ist die Zweifelsfrage vom EuGH zu beantworten.

Ist eine Sanktion gegen einen Ausführer zu verhängen, der unter zutreffender Darstellung des für die Gewährung von Ausfuhrerstattung maßgeblichen Sachverhalts einen Erstattungsantrag stellt, obwohl für die betreffende Ausfuhr tatsächlich kein Erstattungsanspruch besteht (Vorabentscheidungsersuchen gemäß Art. 267 AEUV)?

Der BFH möchte den angefochtenen Sanktionsbescheid aufheben, weil die Klägerin bei der gebotenen Auslegung ihrer Ausfuhranmeldung keine höhere als die ihr zustehende Ausfuhrerstattung beantragt und deshalb den Sanktionstatbestand nicht verwirklicht hat. Der BFH ist sich indes seines dieser rechtlichen Würdigung des Streitfalls zugrundeliegenden Verständnisses der Sanktionsvorschrift nicht sicher, so dass er den Gerichtshof gemäß Art. 267 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union um eine diesbezügliche Klärung ersucht.

Die für die Entscheidung über die Revision einschlägigen Rechtsvorschriften finden sich im Wesentlichen in den Art. 3, 5 und 11 VO Nr. 3665/87.

Art. 11 Abs. 1 Unterabs. 1 Buchst. a VO Nr. 3665/87 sieht die Verhängung einer Sanktion gegen den Ausführer vor, wenn festgestellt wird, dass dieser eine höhere als die ihm zustehende Erstattung beantragt hat. Die für die betreffende Ausfuhr zu zahlende Erstattung entspricht dann der für die tatsächliche Ausfuhr geltenden Erstattung, vermindert um einen Betrag in Höhe des halben Unterschieds zwischen der beantragten Erstattung und der für die tatsächliche Ausfuhr geltenden Erstattung. Ergibt sich aus dieser Berechnung wie im Streitfall- ein Negativbetrag, hat der Ausführer diesen zu zahlen (Art. 11 Abs. 1 Unterabs. 4 VO Nr. 3665/87). Als beantragte Erstattung gilt gemäß Art. 11 Abs. 1 Unterabs. 2 Satz 1 VO Nr. 3665/87 der Betrag, der anhand der Angaben gemäß Art. 3 bzw. Art. 25 Abs. 2 VO Nr. 3665/87 berechnet wird.

Der in diesem Zusammenhang maßgebliche “Antrag” wird durch die Abgabe einer Ausfuhranmeldung nach Art. 3 VO Nr. 3665/87 gestellt.

Eine solche Ausfuhranmeldung enthält (zumindest stillschweigend) die Versicherung der gesunden und handelsüblichen Qualität der angemeldeten Ware, welche Voraussetzung für die Gewährung von Ausfuhrerstattung ist.

Der BFH hat erwogen, ob eine Sanktion stets verwirkt wird, wenn durch die Abgabe einer Ausfuhranmeldung Ausfuhrerstattung beantragt wird, welche dem Ausführer tatsächlich nicht zusteht, eine Sanktion also auch dann verwirkt ist, wenn sich aus den in der Ausfuhranmeldung im Einzelnen enthaltenen Angaben bei zutreffender rechtlicher Würdigung ergibt, dass dem Ausführer keine Ausfuhrerstattung zu zahlen ist.

Dies könnte aus den Ausführungen des Gerichtshofs in dem Urteil vom 24.04.2008 gefolgert werden. Dort wird der Ausführer dafür in “Haftung” genommen, dass die Ausfuhr der hierzu von ihm angemeldeten Ware tatsächlich stattfindet (was in dem diesem Urteil zugrundeliegenden Streitfall nicht geschehen war, ohne dass der Ausführer dafür verantwortlich gemacht worden wäre), und vom Gerichtshof hervorgehoben, der abschließenden Liste der in Art. 11 Abs. 1 Unterabs. 3 VO Nr. 3665/87 bezeichneten Ausnahmetatbestände, bei denen die Erhebung einer Sanktion unterbleibt, dürfe kein neuer, “namentlich auf mangelndes Fehlverhalten des Ausführers gestützter Befreiungstatbestand”, hinzugefügt werden.

Das in diesem Urteil vom Europäischen Gerichtshof vertretene Verständnis des Art. 11 VO Nr. 3665/87 scheint mithin nicht unzutreffende oder unvollständige Angaben des Ausführers in seinem Erstattungsantrag sanktionieren zu wollen, sondern das Stellen eines solchen (unberechtigten) Antrages als solches. Dies mag damit gerechtfertigt werden können, dass ungeachtet etwaiger falscher Angaben des Ausführers in seinem Antrag von jedwedem unberechtigten Antrag die Gefahr ausgeht, es werde (aufgrund eines Irrtums der Zahlstelle) zu Unrecht Erstattung gezahlt.

Eine so weite Ausdehnung der Sanktionsvorschrift erschiene dem BFH indes nicht mehr hinreichend durch deren Sinn und Zweck gerechtfertigt, die Ausführer zu veranlassen, das Unionsrecht einzuhalten, und Unregelmäßigkeiten und Betrugsfälle stärker zu bekämpfen. Anders als in dem der vorgenannten Entscheidung des Gerichtshofs zugrundeliegenden Fall des Ausbleibens künftiger den Erstattungsanspruch begründender Ereignisse wie der Ausfuhr der Ware würde bei Anwendung der Sanktionsvorschrift auf den Streitfall ein Antrag sanktioniert, welcher rechtsirrtümlich, jedoch in gutem Glauben gestellt sein dürfte.

Das Risiko einer falschen Anwendung der einschlägigen Rechtsvorschriften durch die Erstattungsbehörde tragen die Ausführer allerdings grundsätzlich ohnehin: sie müssen zu Unrecht gezahlte Erstattung zurückzahlen (Art. 11 Abs. 3 VO Nr. 3665/87). Ist es aber angemessen, sie darüber hinaus mit einer Sanktion zu belegen, obwohl die Behörde die dem Erstattungsantrag zugrundeliegende unzutreffende rechtliche Beurteilung, mag der Ausführer diese auch in gutem Glauben vorgenommen haben, anhand der tatsächlichen Angaben in dem Antrag hätte erkennen können?

Überdies wäre es nach Ansicht des BFHs ein rechtsstaatlich kaum hinnehmbares, jedoch bei einer solchen Auslegung eintretendes Ergebnis, dass mit einer Sanktion auch belegt werden müsste, wer einen vermeintlichen (tatsächlich jedoch nicht bestehenden) Erstattungsanspruch im Streit durchsetzen möchte und deshalb, wie er es tun muss, einen rechtsmittelfähigen Bescheid aufgrund der Abgabe einer entsprechenden Ausfuhranmeldung beantragt hat.

Zudem hat der Europäische Gerichtshof sowohl in der eben angeführten Entscheidung wie zuletzt in dem Urteil vom 19.03.2009 und in Übereinstimmung mit den Erwägungsgründen zu Art. 11 VO Nr. 3665/87 immer wieder auf die Angaben abgestellt, die der Ausführer in seiner Ausfuhranmeldung gemacht hat. Er hat also offenbar eine Verwirklichung des Sanktionstatbestandes in Betracht gezogen, weil diese Angaben unzutreffend gewesen sind, auch wenn sich dies erst aufgrund nach Abgabe der Ausfuhranmeldung eingetretener Ereignisse wie im Streitfall, der dem Urteil in Slg.2008, I3171, ZfZ 2008, 158 zugrunde liegt- herausstellt. Im Übrigen scheint Art. 5 Abs. 1 VO Nr. 3665/87 von dem Antrag als Inbegriff der in der Ausfuhranmeldung enthaltenen Angaben zu sprechen, aus welchen sich im Allgemeinen auch allererst entnehmen lässt, ob der Ausführer “eine höhere” als die für die tatsächlich durchgeführte Ausfuhr zu zahlende Erstattung begehrt hat.

Der BFH ist deshalb der Auffassung zu welcher er jedoch eine Entscheidung des Gerichtshofs für erforderlich hält, dass eine Sanktion nur dann verwirkt wird, wenn sich aufgrund der Angaben in der Ausfuhranmeldung weil diese (gegebenenfalls allerdings auch nur hinsichtlich künftiger Ereignisse) unzutreffend oder unvollständig sind- ein Erstattungsbetrag ergibt, der für die tatsächlich durchgeführte Ausfuhr nicht beansprucht werden kann.

Die eingangs beschriebene Berechnung würde demgemäß im Streitfall nur dann zu einem von der Klägerin zu zahlenden Negativbetrag führen, nämlich der vom Hauptzollamt in dem angefochtenen Bescheid festgesetzten Sanktion, wenn die abgegebenen Ausfuhranmeldungen dahin auszulegen sein sollten, dass die Klägerin versichere, das Fleisch habe gesunde und handelsübliche Qualität.

Diese Auslegungsfrage wird der BFH gegebenenfalls zu entscheiden haben. Er bemerkt dazu jedoch vorab und vorläufig, dass die Frage zu verneinen sein dürfte. Denn der Erstattungsantrag ist, wie bereits erwähnt, bei der Ausfuhrzollstelle abzugeben. Was der Ausführer im Sinne des Art. 11 Abs. 1 VO Nr. 3665/87 beantragt hat, ist deshalb grundsätzlich von dem unabhängig, was die Ausfuhrzollstelle der Zahlstelle mitteilt oder mitzuteilen unterlässt. Im Streitfall hat die Klägerin die Genusstauglichkeitsbescheinigungen zum Bestandteil ihrer Ausfuhranmeldung gemacht; sie sind deshalb bei der Bestimmung dessen, was die Klägerin beantragt bzw. welche Angaben sie in ihrem Antrag gemacht hat, zu berücksichtigen. Denn werden der Ausfuhrzollstelle neben dem ausgefüllten amtlichen Formular für eine Ausfuhranmeldung ergänzende Dokumente hier die veterinärärztliche Genusstauglichkeitsbescheinigung- vorgelegt, so kann von ihr im Allgemeinen erwartet werden, dass sie bei der ihr obliegenden Prüfung der Warenbeschaffenheit im Rahmen der Prüfung der Ausfuhranmeldung den Inhalt dieser Unterlagen zur Kenntnis nimmt (vgl. auch Art. 5 Abs. 1 der im Streitzeitraum noch geltenden Verordnung (EG) Nr. 2221/95 zur Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 386/90 des Rates hinsichtlich der Warenkontrolle bei der Ausfuhr landwirtschaftlicher Erzeugnisse, für die eine Erstattung gewährt wird). Die demgemäß von der Klägerin bei der Ausfuhranmeldung gemachte Angabe, es handele sich um Fleisch aus einem Isolierschlachtbetrieb, durfte auch nicht aufgrund der nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs in jeder Ausfuhranmeldung grundsätzlich enthaltenen Versicherung der gesunden und handelsüblichen Qualität der Ware unbeachtet bleiben, zumal die Klägerin im Zeitpunkt der Abgabe der Ausfuhranmeldungen weder davon ausgehen musste, dass ihre Ware aufgrund ihrer Herkunft aus einem Isolierschlachtbetrieb nicht erstattungsfähig ist, noch erwarten musste, dass jedenfalls das Zollamt oder das Hauptzollamt dieser Ansicht sind; die Frage, ob in Isolierschlachtbetrieben erschlachtetes Fleisch handelsübliche Qualität hat, war damals jedenfalls nicht klar und eindeutig zu verneinen, wie das diesbezügliche Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs vom 15.07.2003 erkennen lässt.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 7. September 2011 – VII R 45/10

Im August 2002 meldete das Vereinigte Königreich bei der Kommission die beabsichtigte Körperschaftsteuerreform der Regierung von Gibraltar an. Die Reform, um die es in den vorliegenden Rechtssachen geht, ist jedoch nicht in Kraft getreten. Diese Reform umfasste insbesondere die Aufhebung des alten Steuersystems und die Einführung von drei Steuern, die für alle Unternehmen in Gibraltar gelten sollten: eine Eintragungsgebühr für Unternehmen, eine Lohnsummensteuer und eine Gewerbegrundbenutzungssteuer (business property occupation tax, BPOT), wobei für die beiden letztgenannten Steuern eine Obergrenze von 15 % der Gewinne gelten sollte.

Die Europäische Kommission entschied im Jahr 2004, dass die angemeldeten Vorschläge zur Reform des Körperschaftsteuersystems in Gibraltar eine staatliche Beihilferegelung darstellten, die mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar sei, und dass diese Vorschläge daher nicht umgesetzt werden dürften. Die Kommission stellte fest, dass drei Bestandteile der Steuerreform materiell selektiv seien:

1. die Voraussetzung der Gewinnerzielung durch die Unternehmen als Grundlage für die Lohnsummensteuer und die BPOT, da diese Voraussetzung Unternehmen begünstige, die keine Gewinne erzielten,
2. die für die Lohnsummensteuer und die BPOT geltende Obergrenze von 15 % der Gewinne, da diese Obergrenze die Unternehmen begünstige, die in dem betreffenden Steuerjahr im Verhältnis zur Zahl ihrer Mitarbeiter und zur Nutzung von Geschäftsräumen niedrige Gewinne erzielten,
3. die Lohnsummensteuer und die BPOT, da diese beiden Steuern ihrem Wesen nach „Offshore-Unternehmen“ begünstigten, die in Gibraltar nicht tatsächlich physisch präsent und daher nicht körperschaftsteuerpflichtig seien. Außerdem sei die geplante Reform regional selektiv, da sie ein System vorsehe, nach dem Unternehmen in Gibraltar allgemein niedriger besteuert würden als Unternehmen im Vereinigten Königreich.

Auf die Klagen der Regierung von Gibraltar und des Vereinigten Königreichs erklärte das Gericht erster Instanz am 18. Dezember 2008 die Entscheidung der Kommission für nichtig. Das Gericht stellte in seinem Urteil fest, dass die Kommission in Bezug auf die materielle Selektivität des Reformvorhabens keine korrekte Prüfungsmethode angewandt habe. Die Kommission hätte, um den selektiven Charakter der fraglichen Steuerregelung zu beweisen, nachweisen müssen, dass bestimmte Bestandteile dieser Regelung Ausnahmen von der allgemeinen oder „normalen“ Steuerregelung von Gibraltar seien. Dabei habe die Kommission nicht, wie sie dies in ihrer Entscheidung getan habe, allgemeine Steuermaßnahmen im Hinblick auf ihre Wirkungen als selektiv ansehen dürfen. Außerdem war das Gericht der Ansicht, der Bezugsrahmen für die Beurteilung der regionalen Selektivität der Reform entspreche ausschließlich den Grenzen des Gebiets von Gibraltar und nicht denjenigen des Vereinigten Königreichs.
Die Kommission und Spanien legten daraufhin beim Gerichtshof der Europäischen Union die vorliegenden Rechtsmittel ein, mit denen sie die Aufhebung des Urteils des Gerichts begehren.

In seinem jetzt verkündeten Urteil befindet nun der Gerichtshof der Europäischen Union, das Gericht erster Instanz habe rechtsfehlerhaft die Ansicht vertreten, dass das Steuerreformvorhaben den Offshore-Unternehmen keine selektiven Begünstigungen gewähre.

Der Europäische Gerichtshof führt aus, dass eine unterschiedliche steuerliche Belastung, die sich aus der Anwendung einer „allgemeinen“ Steuerregelung ergibt, als solche nicht ausreichen kann, um die Selektivität einer Besteuerung festzustellen. Allerdings liegt diese Selektivität vor, wenn, wie hier, die in einem Steuersystem als Besteuerungsgrundlage festgelegten Kriterien geeignet sind, die begünstigten Unternehmen anhand ihrer spezifischen Eigenarten als privilegierte Gruppe zu kennzeichnen.

In diesem Zusammenhang stellt der Europäische Gerichtshof fest, dass die Steuerregelung von Gibraltar u. a durch eine Kombination von Lohnsummensteuer und BPOT als einzigen Besteuerungsgrundlagen gekennzeichnet ist, woraus sich eine Besteuerung ergibt, die von der Zahl der Arbeitnehmer und der Größe der genutzten Geschäftsräume abhängt. Gleichwohl schließt die Kombination dieser beiden Besteuerungsgrundlagen (die auf an sich allgemeinen Kriterien beruhen), da andere Besteuerungsgrundlagen fehlen, von vornherein jede Besteuerung der Offshore-Unternehmen aus, da diese keine Arbeitnehmer beschäftigen und auch keine Geschäftsräume nutzen. Diese Kriterien führen daher zu einer unterschiedlichen Behandlung der Unternehmen, die sich im Hinblick auf das mit dem Steuerreformvorhaben verfolgte Ziel, ein allgemeines Besteuerungssystem für alle in Gibraltar ansässigen Unternehmen einzuführen, in einer vergleichbaren Lage befinden.
Der Gerichtshof gelangt folglich zu dem Schluss, dass der Umstand, dass die Offshore-Unternehmen auf Gibraltar nicht besteuert werden, keine zufällige Folge der fraglichen Regelung ist, sondern unvermeidliche Konsequenz der Tatsache, dass die beiden Körperschaftsteuern (insbesondere ihre Besteuerungsgrundlagen) genau so konzipiert sind, dass die Offshore-Unternehmen, die als solche keine Arbeitnehmer beschäftigen und keine Geschäftsräume nutzen, der Besteuerung entgehen. Der Umstand, dass die Offshore-Unternehmen gerade aufgrund der typischen und spezifischen Merkmale dieser Gruppe von Unternehmen der Besteuerung entgehen, erlaubt daher die Feststellung, dass diesen Unternehmen selektive Begünstigungen zugutekommen.

Der Gerichtshof der Europäischen Union weist insbesondere darauf hin, dass entgegen der Auffassung des Gerichts erster Instanz die Einstufung eines Steuersystems als „selektiv“ nicht davon abhängig ist, dass dieses so konzipiert ist, dass sämtliche Unternehmen denselben steuerlichen Belastungen unterliegen, einige von ihnen aber von Ausnahmevorschriften profitieren, die ihnen einen selektiven Vorteil gewähren. Ein solches Verständnis des Kriteriums der Selektivität würde voraussetzen, dass eine Steuerregelung – um als selektiv eingestuft werden zu können – nach einer bestimmten Regelungstechnik konzipiert ist. Dies hätte zur Folge, dass nationale Steuervorschriften der Kontrolle auf dem Gebiet der staatlichen Beihilfen von vornherein aus dem bloßen Grund entzogen sind, dass sie auf einer anderen Regelungstechnik beruhen, obwohl sie dieselben Wirkungen entfalten.

Da das Steuerreformvorhaben materiell selektiv ist, soweit es den Offshore-Unternehmen selektive Vorteile gewährt, hält der Gerichtshof der Europäischen Union die Prüfung, ob das Reformvorhaben in territorialer Hinsicht selektiv ist, für nicht erforderlich.

Unter diesen Umständen hob der Gerichtshof der Europäischen Union das Urteil des Gerichts erster Instanz auf und bestätigt die Entscheidung der Europäischen Kommission, wonach das Steuerreformvorhaben eine staatliche Beihilferegelung darstellt, die das Vereinigte Königreich nicht umsetzen darf.

Gerichtshof der Europäischen Union, Urteil vom 15. November 2011 – C-106/09 P und 107/09 P [Kommission und Spanien / Government of Gibraltar und Vereinigtes Königreich]

Unternehmen sind ab dem Jahr 2012 erst dann verpflichtet, Informationen über ihre Exporte und Importe an das Statistische Bundesamt zu übermitteln, wenn der Wert dieser Warenbewegungen 500.000,- € überschreitet. Zur Zeit liegt die Meldeschwelle noch bei 400.000,- €.

Die Anhebung der Meldeschwelle dürfte ca. 7.000 Unternehmen – etwa 11 Prozent der derzeit Meldepflichtigen – betreffen, die ab Januar 2012 von der Auskunftspflicht befreit sind.

Innergemeinschaftliche Lieferungen können unter den Voraussetzungen des § 6a UStG steuerfrei sein.

Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
2. der Abnehmer ist
   1. ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
   2. eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
   3. bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber

   und

3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

Der Unternehmer hat diese Voraussetzungen gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV nachzuweisen.

Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Umsatzsteuer-Richtlinie 77/388/EWG. Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen danach “… die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt”.

Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten erfüllt. Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen; trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind.

Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen.

Der Unternehmer soll dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen

1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a UStG),
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

Im Streitfall hat der Kläger nach Ansicht des Bundesfinanzhofs den Belegnachweis nicht erbracht: Der Kläger hat über die Fahrzeuglieferung keine §§ 14, 14a UStG entsprechende Rechnung ausgestellt. Die Rechnung enthielt zwar keinen Steuerausweis, jedoch auch nicht den gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG zusätzlich erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung. Bereits vor der Neuregelung der §§ 14, 14a UStG 1999 durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom 15. Dezember 2003 war der Unternehmer, der steuerfreie Lieferungen im Sinne des § 6a UStG ausführt, seit 1993 gemäß § 14a Abs. 1 UStG zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist.

Mit einer Rechnung, die keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung enthält, kann der Unternehmer ebenso wenig wie mit einer Rechnung über eine der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG unterliegende Lieferung ohne den entsprechenden Hinweis den gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV erforderlichen Belegnachweis für eine innergemeinschaftliche Lieferung führen.

Maßgeblich ist insoweit, dass die Mitgliedstaaten gemäß Art. 22 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG die Pflichten vorsehen können, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Förmlichkeiten beim Grenzübertritt führen, wobei vom Lieferanten gefordert werden kann, dass er alle Maßnahmen ergreift, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt.

Zu den Maßnahmen, die danach zulässigerweise vom Unternehmer gefordert werden können, gehört auch die Erteilung einer Rechnung, die auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und deren Steuerfreiheit hinweist. Denn ohne derartige Rechnung ergibt sich für den Abnehmer der Lieferung kein Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und der hiermit verbundenen Verpflichtung zur Vornahme der Erwerbsbesteuerung. Das Rechnungsdoppel i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV dient dabei dadurch dem Nachweis der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG, weil sich aus ihm ergeben soll, dass es sich bei der Lieferung um eine innergemeinschaftliche Lieferung handelt, die zusammen mit dem innergemeinschaftlichen Erwerb zu einem innergemeinschaftlichen Umsatz gehört. Beides bezweckt, die “Steuereinnahmen auf den Mitgliedstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der gelieferten Gegenstände erfolgt”.

Darüber hinaus liegt auch nicht der gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV im Abholfall erforderliche Verbringungsnachweis vor. Zwar hat der von der Abnehmerin Beauftragte versichert, die in der Rechnung aufgeführten Fahrzeuge nach Italien zu verbringen. Diese Erklärung wurde jedoch nicht gegenüber dem Kläger, sondern gegenüber der Firma R abgegeben, die möglicherweise gleichfalls Fahrzeuge zur Lieferung nach Italien verkauft hatte. Mit einer gegenüber einer anderen Person als dem Unternehmer abgegebenen Verbringungserklärung, die den liefernden Unternehmer auch nicht namentlich bezeichnet, kann der Nachweis nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV nicht geführt werden. Der erforderliche Zusammenhang zwischen Lieferung und Beförderung wird durch eine derartige Erklärung auch nicht hergestellt, wenn die Erklärung wie im Streitfall- nur eine Bezugnahme auf die Nummer der für diese Lieferung ausgestellten Rechnung enthält und im Übrigen lediglich den Liefergegenstand, der ggf. auch von Dritten geliefert werden kann, umschreibt. Dies genügt dem Erfordernis einer eindeutigen und leicht nachprüfbaren Nachweisführung (§ 17a Abs. 1 UStDV) nicht.

Der Unternehmer, der die Steuerfreiheit nicht beleg- und buchmäßig nachweisen kann, ist grundsätzlich berechtigt, die Voraussetzungen der Steuerfreiheit objektiv nachzuweisen. Ein Sonderfall, bei dem dieses Recht nicht besteht, wie z.B. bei einer Täuschung über die Identität des Abnehmers, liegt im Streitfall nach den Feststellungen des Finanzgericht nicht vor.

Nach den Feststellungen des Finanzgericht steht aber nicht objektiv fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit vorliegen. Ohne Rechtsverstoß konnte das Finanzgericht dies darauf stützen, dass die Abnehmerin der Lieferung, P.R., nach der Auskunft der italienischen Finanzverwaltung kein Fahrzeughändler war, der von der Abnehmerin Beauftragte demgegenüber im Inland als Fahrzeughändler tätig war und einzelne der gelieferten Fahrzeuge auch nach der Lieferung im Inland zugelassen waren. Dass die Abnehmerin aufgrund einer qualifizierten Bestätigungsabfrage als Unternehmer anzusehen war, reicht im Hinblick auf die besonderen Umstände des Streitfalls nicht aus, um die Voraussetzungen der Steuerfreiheit objektiv nachzuweisen.

Die Lieferung ist auch nicht gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei.

Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.

Für diese Vorschrift besteht zwar keine ausdrückliche Grundlage in der Richtlinie 77/388/EWG. Sie entspricht jedoch der Rechtsprechung des EuGH. Danach sind die zuständigen Behörden des Liefermitgliedstaats nicht befugt, einen gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vorgelegt hat, die dem ersten Anschein nach sein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen belegen, zu verpflichten, später Mehrwertsteuer auf diese Gegenstände zu entrichten, wenn die Beweise sich als falsch herausstellen, jedoch nicht erwiesen ist, dass der Lieferant an der Steuerhinterziehung beteiligt war, soweit er alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass die von ihm vorgenommene innergemeinschaftliche Lieferung nicht zu seiner Beteiligung an einer solchen Steuerhinterziehung führt.

Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV als Voraussetzung für die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG ihrer Art nach nachkommt. Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt.

Im Streitfall ist zu berücksichtigen, dass der Belegnachweis in mehrfacher Hinsicht unvollständig ist. Denn der Kläger hat keine Rechnung mit dem erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung erteilt; weiter liegt auch keine ihm gegenüber abgegebene Verbringungserklärung vor. Der Kläger hat daher nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen, um eine objektive Beteiligung an einer Steuerhinterziehung auszuschließen, ohne dass es dabei darauf ankommt, ob ihm ein subjektiver Vorwurf zu machen ist. Dass dem Kläger eine qualifizierte Bestätigungsabfrage zur UStId-Nr. der Abnehmerin vorlag, ersetzt das Fehlen des Belegnachweises nicht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 12. Mai 2011 – V R 46/10

Bundesverwaltungsgericht, Urteil vom 20. Juni 2011 – 30.06.2011
[eine ausführliche Darstellung dieses Urteil findet sich in der Rechtslupe.]

Unterlässt der Zollschuldner im schützenswerten Vertrauen auf den Fortbestand einer solchen Verwaltungspraxis bestimmte Angaben in seiner Zollanmeldung, ist der frühere Irrtum der Zollbehörde, auch wenn diese ihre Praxis inzwischen aufgegeben hat, weiterhin ursächlich für die unzutreffende Abgabenerhebung, so dass von der Nacherhebung der Einfuhrabgaben unter den weiteren Voraussetzungen des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK abzusehen ist.

So hat es jetzt der Bundesfinanzhof in einem vom ihm entschiedenen Rechtsstreit dahin stehen lassen, ob die Kosten der dem chinesischen Hersteller zur Verfügung gestellten Behältnisse gemäß Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii ZK in den Zollwert der Einfuhrwaren einzubeziehen sind was zwischen den Beteiligten nicht im Streit ist- oder ob diese Behältnisse nicht eher als Beistellungen anzusehen sind, deren Wert gemäß Art. 32 Abs. 1 Buchst. b Ziff. i ZK dem Transaktionswert hinzuzurechnen ist. Denn der Nacherhebung der daraus resultierenden höheren Einfuhrabgaben steht jedenfalls Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 1 ZK entgegen:

Nach der vom Gerichtshof der Europäischen Union in ständiger Rechtsprechung verwendeten Zusammenfassung der Tatbestandsvoraussetzungen dieser Vorschrift hat die Zollbehörde von der nachträglichen buchmäßigen Erfassung von Einfuhrabgaben abzusehen, wenn drei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind: Die Nichterhebung muss auf einem Irrtum der zuständigen Behörden beruhen; es muss sich um einen Irrtum handeln, der für einen gutgläubigen Abgabenschuldner nicht erkennbar war, und dieser muss alle geltenden Vorschriften über seine Zollerklärung eingehalten haben. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.

Anders als das Finanzgericht meint, ist die zutreffende buchmäßige Erfassung der Einfuhrabgaben aufgrund eines Irrtums des Hauptzollamts unterblieben. Zwar begründet nur ein solcher Irrtum, der auf ein Handeln der zuständigen Behörde zurückzuführen ist (sog. aktiver Irrtum), einen Anspruch auf Absehen von der Nacherhebung der Einfuhrabgaben, nicht jedoch ein Irrtum, dem die Zollbehörde im Zeitpunkt der Abgabenerhebung wegen unzutreffender oder unvollständiger Angaben des Abgabenschuldners unterlag. Gleichwohl lässt sich im Streitfall das Vorliegen eines aktiven Irrtums des Hauptzollamt bei der Einfuhrabfertigung nicht mit der Begründung verneinen, dass die im Juli und August 2003 abgegebenen Zollanmeldungen der Klägerin insoweit unvollständig waren, als sie keinen Hinweis auf die dem chinesischen Hersteller unentgeltlich zur Verfügung gestellten Behältnisse enthielten.

Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 1 ZK verlangt lediglich eine Kausalität zwischen dem behördlichen Irrtum und der unterbliebenen buchmäßigen Erfassung der Einfuhrabgaben, nicht aber, dass der Irrtum im direkten zeitlichen Zusammenhang mit der betreffenden Zollanmeldung unterlaufen sein muss. Dementsprechend hat der Gerichtshof der Europäischen Union einen Irrtum i.S. des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK auch in einem Fall angenommen, in dem anlässlich einer früheren Außenprüfung die Nichteinbeziehung bestimmter Kosten in den Zollwert von der Zollbehörde nicht beanstandet worden war und diese Kosten dementsprechend bei späteren, gleichartige Kaufgeschäfte betreffenden Einfuhren mit der Zollwertanmeldung des Einführers nicht angegeben wurden. Des Weiteren hat der EuGH mit Urteil in Slg.1991, I3277, Rz 25, ZfZ 1992, 388 ausgeführt, dass Vertrauensschutz gewährt werden kann, wenn die Unrichtigkeit der Erklärungen des Abgabenschuldners nur die Folge falscher Auskünfte ist, die von den zuständigen Behörden erteilt wurden und diese Behörden binden, und hat in ähnlicher Weise das Vorliegen eines Irrtums der zuständigen Behörde bejaht, wenn diese irrige Auskünfte erteilt hat, auf die der Zollbeteiligte vertrauen durfte.

Danach beruht die im Streitfall unterbliebene Abgabenerhebung auf einem Irrtum des Hauptzollamt, da nach den Feststellungen des Finanzgericht die der früheren DA entsprechenden Zollwertanmeldungen bzw. Zollwertberechnungen der Klägerin anlässlich früherer Betriebsprüfungen nicht beanstandet wurden und diese damalige Praxis somit als ursächlich dafür angesehen werden kann, dass die Klägerin mit ihren Zollanmeldungen für die hier streitigen Einfuhrsendungen keine Angaben zu dem chinesischen Hersteller unentgeltlich zur Verfügung gestellten Behältnissen machte und die Kosten für diese Behältnisse somit nicht in den Zollwert einbezogen wurden.

Anders als das Hauptzollamt offenbar meint, kann das Vorliegen eines behördlichen Irrtums auch nicht mit der Begründung verneint werden, die deutsche Zollverwaltung habe nicht etwa irrtümlich angenommen, dass die Umschließungskosten nicht zum Zollwert gehörten, sondern sei vielmehr bewusst allerdings mit Duldung der Kommission- von den rechtlichen Vorgaben abgewichen. Zweifelhaft ist insoweit bereits, ob die deutsche Zollverwaltung seinerzeit das Unionsrecht tatsächlich vorsätzlich verletzen wollte oder sie nicht vielmehr geglaubt hat, aus einem als übergeordnet angesehenen Gesichtspunkt der Verwaltungsvereinfachung die Hinzurechnungsvorschriften des Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii bzw. Buchst. b Ziff. i ZK einschränkend im Wege der in die DA aufgenommenen Ausnahme auslegen zu dürfen, um nicht allein wegen der bezüglich des Zollwerts der Gemüsekonserven relativ unbedeutenden Kosten der Umschließungen passive Veredelungsverkehre in großer Anzahl abwickeln zu müssen. Jedenfalls erfasst aber der Begriff des Irrtums i.S. des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK jedwede unrichtige Auslegung oder Anwendung der anwendbaren Rechtsvorschriften. Der IrrtumsBegriff dient in der Rechtsprechung des EuGH der Unterscheidung zwischen einer die Abgabenerhebung betreffenden unzutreffenden Rechtsanwendung oder auslegung, die auf ein Handeln der zuständigen Behörde zurückzuführen ist, und einer solchen, deren Ursache in der Sphäre des Zollbeteiligten liegt und deshalb nicht vor einer Nacherhebung schützt. Im Streitfall liegt es aber auf der Hand, dass die jahrelange den Hinzurechnungsvorschriften des Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii bzw. Buchst. b Ziff. i ZK nicht entsprechende Praxis der deutschen Zollverwaltung keinesfalls der Sphäre der Klägerin zuzuordnen ist, unabhängig davon, ob die Zollverwaltung ihre Praxis für rechtlich vertretbar hielt oder nicht.

Ausgehend von seiner Ansicht, dass ein behördlicher Irrtum i.S. des Art. 220 Abs. 2 Buchst. b ZK nicht vorliege, hat das Finanzgericht nicht geprüft, ob die Klägerin gutgläubig gehandelt hat. Seinen Feststellungen lassen sich allerdings keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass die Klägerin bei Abgabe der Zollanmeldungen von der Neufassung der DV und der darin nicht mehr enthaltenen Ausnahmeregelung Kenntnis hatte und somit wusste, dass sie Angaben zu den dem chinesischen Verkäufer unentgeltlich überlassenen Behältnissen hätte machen müssen. Auch das Hauptzollamt behauptet dies nicht. Der BFH sieht deshalb keinen Anlass, die Sache zur Klärung dieser zwischen den Beteiligten nicht streitigen Frage an das Finanzgericht zurückzuverweisen, und geht von der Gutgläubigkeit der Klägerin aus.

Der Irrtum konnte von der gutgläubigen Klägerin vernünftigerweise auch nicht erkannt werden. Ausgehend von seiner Rechtsauffassung, dass ein behördlicher Irrtum nicht vorliege, hat zwar das Finanzgericht auch diese Voraussetzung ungeprüft gelassen; die vom Finanzgericht getroffenen Feststellungen erlauben jedoch eine entsprechende Prüfung durch den Bundesfinanzhof.

Die Erkennbarkeit des Irrtums ist nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (und des Bundesfinanzhofs) unter Berücksichtigung seiner Art, d.h. unter Berücksichtigung der Komplexität der betreffenden Regelung, sowie der Berufserfahrung des betroffenen Wirtschaftsteilnehmers und der von ihm aufgewandten Sorgfalt zu beurteilen. Von Bedeutung ist insoweit allerdings auch die Länge des Zeitraums, in dem die Behörden in ihrem Irrtum verharrten. Hinsichtlich der zollwertrechtlichen Behandlung vom Käufer zur Verfügung gestellter Umschließungen darf daher nicht außer Betracht bleiben, dass die deutsche Praxis, Umschließungen aus dem freien Verkehr der Union von der eigentlich gebotenen Einbeziehung in den Zollwert auszunehmen, auf die bereits in der VSF Z 53 14 vom 15.03.1993 enthaltene DA zur damaligen Zollwertverordnung zurückgeht, diese zollwertrechtliche Ausnahme mithin bis zu ihrer Streichung fast zehn Jahre lang Grundlage für die deutsche Verwaltungspraxis war, wobei es sich überdies nicht allein um die Praxis des beklagten Hauptzollamt handelte, sondern aufgrund der vom Bundesministerium der Finanzen erlassenen Dienstanweiseung die Praxis aller deutschen Zollstellen war. Sie wurde nicht nur bei Betriebsprüfungen stets bestätigt, sondern zudem vom BMF mit Schreiben an den Waren-Verein der Hamburger Börse vom 16.08.2000 bekräftigt, wobei darauf hingewiesen wurde, dass die deutsche Rechtspraxis auf einer Duldungsabsprache mit der Europäischen Kommission beruhe.

Auch wenn die Klägerin wie das Hauptzollamt meint- als ein erfahrener Importeur anzusehen sein mag, durfte sie doch in Anbetracht der seitens der Zollverwaltung sogar von deren oberster Bundesbehörde- immer wieder bestätigten Auffassung vernünftigerweise annehmen, dass es sich bei der der DA zu entnehmenden einschränkenden Auslegung des Art. 32 Abs. 1 Buchst. a Ziff. ii bzw. Buchst. b Ziff. i ZK um eine allseits als vertretbar gebilligte Auslegung handelte, und ihr weiteres Handeln danach ausrichten. Es hieße zu viel von der Klägerin zu verlangen, wenn man ihr vorhielte, sie hätte sich seinerzeit gegen die gängige Praxis der Zollwertermittlung wenden und die Einbeziehung der Umschließungskosten in den Zollwert durch die Eröffnung passiver Veredelungsverkehre vermeiden müssen. Ob das Hauptzollamt unter der Geltung der alten DA, der zufolge die Anmeldung von Umschließungen zum passiven Veredelungsverkehr nicht erforderlich war, die Bewilligungsvoraussetzungen des Art. 86 Anstrich 2 ZK als erfüllt angesehen hätte, darf bezweifelt werden.

Der Ansicht des Hauptzollamt, die Klägerin hätte bei Lektüre der VSF-Nachrichten vom 27.02.2003 die Möglichkeit der rückwirkenden Bewilligung passiver Veredelungsverkehre für die Umschließungen erkennen und nutzen müssen, ist nicht zu folgen. Zwar kann sich ein Wirtschaftsbeteiligter nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und des erkennenden BFHs nicht auf die Unkenntnis der im Amtsblatt veröffentlichten Rechtsvorschriften berufen; eine Pflicht zur Kenntnis von Verwaltungsvorschriften, deren Adressat allein die Verwaltung ist, besteht indes grundsätzlich nicht. Es bestand für die Zollbeteiligten auch kein Grund, der es nahe gelegt hätte, den VSF-Nachrichten dieser Zeit eine besondere Aufmerksamkeit zu schenken. Im Übrigen ist in den VSF-Nachrichten vom 27.02.2003 von der Möglichkeit einer rückwirkenden Bewilligung der passiven Veredelung für bereits ausgeführte Umschließungen nicht die Rede.

Nach alledem scheitert der der Klägerin zu gewährende Vertrauensschutz auch nicht daran, dass sie in ihren Zollanmeldungen für die streitigen Einfuhrwaren die unentgeltliche Lieferung der Behältnisse an den chinesischen Hersteller nicht erwähnte. Soweit Art. 220 Abs. 2 Buchst. b Unterabs. 1 ZK für ein Absehen von der Nacherhebung der Einfuhrabgaben auch fordert, dass der Zollschuldner alle geltenden Vorschriften über die Zollanmeldung eingehalten hat, genügt er dieser Forderung auch bei gegenüber den zuständigen Behörden angegebenen unrichtigen oder unvollständigen Daten, sofern er diese in gutem Glauben abgegeben hat und vernünftigerweise nur diese Daten kennen oder sich beschaffen konnte. Wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt, war die Klägerin gutgläubig und durfte in Anbetracht der bisherigen Verwaltungspraxis vernünftigerweise annehmen, dass Angaben in den Zollanmeldungen zu den dem chinesischen Hersteller unentgeltlich zur Verfügung gestellten Behältnissen entbehrlich waren.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. Juni 2011 – VII R 36/10

Anzurechnen ist nach Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien die auf den Bruttobetrag der gezahlten Zinsen entfallende fiktive Quellensteuer.

Bei der Berechnung der ausländischen Einkünfte nach § 34c Abs. 1 Satz 2 EStG 1990 kann neben dem Bruttobetrag der Zinsen aus einer Kapitalanlage als Werbungskosten auch der Verlust aus einem von der tatsächlichen Kursentwicklung unabhängigen Währungstermingeschäft zu berücksichtigen sein, wenn beide Geschäfte eine wirtschaftliche Einheit bilden.

Nach Art. 24 Abs. 2 Satz 1 des im Streitjahr noch geltenden DBA-Brasilien wird vorbehaltlich des im Streitfall nicht einschlägigen Art. 24 Abs. 1 DBA-Brasilien- bei einer in Deutschland ansässigen Person auf die von den aus Brasilien stammenden Einkünften zu erhebende deutsche Körperschaftsteuer die brasilianische Steuer angerechnet, die nach brasilianischem Recht und in Übereinstimmung mit dem Abkommen gezahlt worden ist. Für Zwecke dieser Anrechnung wird bei Zinsen i.S. des Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien davon ausgegangen, dass die brasilianische Steuer 20 % der Zinsen beträgt (Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien). Damit sieht das DBA-Brasilien die Anrechnung einer “fiktiven Quellensteuer” in dem Sinne vor, dass eine dem Quellenstaat Brasilien zugeordnete Steuer in Höhe von 20 % der Zinsen unabhängig davon auf die deutsche Steuer angerechnet wird, ob sie nach brasilianischem Recht erhoben werden kann und ob sie in Brasilien tatsächlich gezahlt worden ist. Eine solche Anrechnung macht die Klägerin im Streitfall geltend.

Die in Art. 24 Abs. 2 DBA-Brasilien genannten Voraussetzungen sind im Streitfall insoweit erfüllt, als die Klägerin in Deutschland ansässig ist (Art. 4 Abs. 1 DBA-Brasilien) und der Körperschaftsteuer unterliegt. Das ist unstreitig und bedarf keiner näheren Erörterung. Ebenso ist unstreitig und nicht erörterungsbedürftig, dass die Klägerin im Streitjahr Zahlungen für die Überlassung von Kapital erhalten hat, die gemäß Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien zu den “Zinsen” i.S. des Art. 11 Abs. 1 DBA-Brasilien gehören sowie von einem in Brasilien ansässigen Schuldner der BBank- geleistet worden sind und deshalb aus Brasilien stammen (Art. 11 Abs. 7 DBA-Brasilien).

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall hatte in der Vorinstanz das Finanzgericht angenommen, dass die von der Klägerin bezogenen Beträge nicht nur zum Teil, sondern insgesamt dem Zinsbegriff des Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien unterfallen. Dem ist beizupflichten.

Zwar hat das Finanzamt vorgetragen, dass die brasilianische Finanzverwaltung die von der BBank geleisteten Zahlungen nur zum Teil als Zinszahlungen, zum anderen Teil hingegen als Inflationsausgleich angesehen und nur den Zinsanteil der Besteuerung unterworfen habe; diesen Vortrag hat das Finanzgericht als wahr unterstellt, weshalb im Revisionsverfahren von seiner Richtigkeit auszugehen ist. Doch ändert die hiernach zu unterstellende Behandlung der Vorgänge im Rahmen der Besteuerung in Brasilien nichts daran, dass die von der BBank geleisteten Zahlungen ohne Einschränkung als Zahlungen von “Zinsen” i.S. des Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien anzusehen sind.

Denn Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien verweist hinsichtlich des Begriffs “Zinsen” auf Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien. Nach der damit in Bezug genommenen Vorschrift umfasst der Ausdruck “Zinsen” u.a. Einkünfte aus Schuldverschreibungen und aus Forderungen jeder Art. Um solche Einkünfte geht es im Streitfall, da nach den bindenden Feststellungen des Finanzgericht (§ 118 Abs. 2 FGO) davon auszugehen ist, dass es sich bei den von der Klägerin erworbenen Zertifikaten um Schuldverschreibungen handelte oder diese Zertifikate zumindest Forderungen der Klägerin gegenüber der BBank verbrieften. Ob das brasilianische Steuerrecht die Zahlungen ebenfalls in vollem Umfang als “Zinsen” ansieht, ist in diesem Zusammenhang unerheblich; denn die in Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien enthaltene Definition des Zinsbegriffs geht für Zwecke der Anwendung des Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien einem Rückgriff auf das interne Steuerrecht der Vertragsstaaten vor.

Zu einer abweichenden Beurteilung führt nicht der Umstand, dass Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien in seinem Schlussteil darauf abstellt, ob die betreffenden Einkünfte in ihrem Herkunftsstaat (Quellenstaat) “den Einkünften aus Darlehen gleichgestellt sind”. Denn diese Wendung bezieht sich nur auf die unmittelbar zuvor genannten “anderen Einkünfte”, nicht aber auf die in Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien ausdrücklich bezeichneten Einkünfte, zu denen u.a. diejenigen aus Schuldverschreibungen und aus Forderungen jeder Art gehören. Das folgt aus dem Satzbau der Vorschrift, die zunächst die Einkünfte aus konkreten Einkunftsquellen ohne Hinweis auf die Einordnung im Recht des Quellenstaats- im Rahmen einer durch Kommata und das Wort “und” vermittelten Aufzählung benennt und sodann im Anschluss an das Wort “sowie” die “anderen Einkünfte” erwähnt. Jene “anderen Einkünfte” sind mithin sprachlich nicht in die zunächst erfolgende Aufzählung einbezogen, was darauf hinweist, dass für sie besondere Regeln gelten sollen. Diese Besonderheit kann wiederum nur darin bestehen, dass ausschließlich für die “anderen Einkünfte” die Bezugnahme auf das interne Steuerrecht des Quellenstaats gilt. Der BFH hat Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien daher schon in der Vergangenheit in diesem Sinne verstanden; er hält daran fest.

Er sieht sich in der genannten Deutung zudem durch den Kommentar der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD) zum OECD-Musterabkommen (OECD-MustKomm) bestätigt. Das heute und auch im Streitjahr geltende OECD-Musterabkommen (OECD-MustAbk) enthält zwar im Gegensatz zu seinem aus dem Jahr 1963 stammenden Vorgänger- keine Bezugnahme auf “andere Einkünfte”, die nach dem Recht des Quellenstaats den Einkünften aus Darlehen gleichgestellt sind. Dazu heißt es aber im OECD-Musterkommentar, dass ein zweiseitiges Abkommen um eine entsprechende Passage erweitert werden könne und dass dadurch Einkünfte einbezogen werden könnten, die einerseits nach dem innerstaatlichen Recht eines der Vertragsstaaten wie Zinsen besteuert werden und andererseits nicht von der im OECD-Musterabkommen enthaltenen Definition gedeckt sind (OEC-DMustKomm, Nr. 21 zu Art. 11). Der OECD-Musterkommentar geht mithin erklärtermaßen davon aus, dass eine solche zusätzliche Passage eine Erweiterung, nicht aber eine Einschränkung der im OECD-Musterkommentar enthaltenen Zinsdefinition beinhaltet. Damit wäre eine Deutung, die einen entsprechenden Hinweis auf das Steuerrecht des Quellenstaats (auch) auf die im OECD-Musterabkommen vorbehaltlos genannten- Einkünfte aus Schuldverschreibungen oder aus Forderungen beziehen würde, nicht vereinbar.

Das Finanzgericht hat ebenso zu Recht angenommen, dass die in Brasilien erhobene Steuer i.S. des Art. 24 Abs. 2 DBA-Brasilien “in Übereinstimmung mit diesem Abkommen gezahlt worden ist”. Insbesondere war Brasilien nicht nur zur Besteuerung der Differenz zwischen den Zinseinkünften und den damit zusammenhängenden Währungsverlusten berechtigt. Dementsprechend bezieht sich auch die in Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien angeordnete Anrechnung einer brasilianischen Steuer in Höhe von “20 % der Zinsen” auf den Bruttobetrag der gezahlten Zinsen.

Ob ein in einem Abkommen zur Beseitigung der Doppelbesteuerung (Doppelbesteuerungsabkommen) verwendeter Einkünftebegriff sich auf einen Bruttobetrag oder einen Nettobetrag bezieht, muss stets anhand einer abkommensrechtlichen Betrachtung beurteilt werden. Das gilt auch für den im DBA-Brasilien verwendeten Begriff “Zinsen”. Dieser ist hiernach, obwohl Art. 11 Abs. 4 DBA-Brasilien von “Einkünften aus Zinsen” spricht, als Bezeichnung eines Bruttobetrags zu verstehen. Das ergibt sich insbesondere aus dem Zusammenspiel zwischen Art. 11 Abs. 2 DBA-Brasilien einerseits und Art. 24 Abs. 2 und Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien andererseits.

Denn Art. 11 Abs. 2 DBA-Brasilien ordnet ein Besteuerungsrecht des Quellenstaates an, das sich ausdrücklich auf den Bruttobetrag der Zinsen bezieht. Die Verwendung des Wortes “Bruttobetrag” bringt zwar einerseits zum Ausdruck, dass die Besteuerung durch den Quellenstaat und insbesondere die Bemessung der in Art. 11 Abs. 2 DBA-Brasilien genannten Höchstbeträge an den Betrag der Zinsen vor Abzug der Quellensteuer anknüpfen dürfen. Zugleich besagt er aber andererseits, dass der Quellenstaat bei seiner Besteuerung aus abkommensrechtlicher Sicht nicht auf Betriebsausgaben oder Werbungskosten Rücksicht nehmen muss, die mit den Zinsen im Zusammenhang stehen. Nur eine solche Handhabung ist zudem sinnvoll, da anderenfalls der Quellenstaat mit den Zinsen zusammenhängende Ausgabenpositionen ermitteln müsste, was häufig weder mit verhältnismäßigem Aufwand möglich wäre noch der Systematik einer Quellenbesteuerung entspricht. An die hiernach zulässige Besteuerung des Bruttobetrags im Quellenstaat knüpft indessen Art. 24 DBA-Brasilien an, indem er anordnet, dass der Ansässigkeitsstaat die im Quellenstaat gezahlte (Art. 24 Abs. 2 DBA-Brasilien) bzw. fiktiv gezahlte (Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien) Steuer anrechnet. Daraus folgt, dass speziell die nach Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien zu unterstellende brasilianische Steuer in Höhe von “20 % der Zinsen” sich auf “20 % des Bruttobetrags der Zinsen” beläuft. Das bedeutet für den Streitfall, dass jene Steuer 20 % von 1.694.364.881 CR$ (erstes Geschäft) zuzüglich 20 % von 2.528.338.649 CR$ (zweites Geschäft) betrug. Diese jeweils in DM umgerechneten- Beträge bestimmen mithin das sich aus Art. 24 Abs. 3 Buchst. b DBA-Brasilien ergebende Anrechnungsvolumen.

Der anzurechnende Quellensteuerbetrag wird jedoch durch Art. 24 Abs. 2 Satz 2 DBA-Brasilien reduziert. Nach dieser Regelung darf der anzurechnende Betrag nicht den Teil der vor der Anrechnung ermittelten deutschen Steuer übersteigen, der auf diese Einkünfte entfällt. Hiernach wird im Streitfall die Anrechnung auf diejenige deutsche Körperschaftsteuer begrenzt, die auf den in Brasilien erzielten Zinseinkünften beruht.

Wie dieser Betrag zu berechnen ist, wird im DBA-Brasilien nicht geregelt. Insoweit ist deshalb auf das deutsche Recht und namentlich auf § 26 KStG 1991 zurückzugreifen (Art. 3 Abs. 2 DBA-Brasilien). Nach § 26 Abs. 6 KStG 1991 ist die ausländische Steuer auf die deutsche Körperschaftsteuer anzurechnen, die auf die Einkünfte aus dem betreffenden ausländischen Staat entfällt. Bei der Berechnung des hiernach maßgeblichen Betrags ist die tarifliche Körperschaftsteuer vor Herstellung der Ausschüttungsbelastung zugrunde zu legen (§ 26 Abs. 6 Satz 3 KStG 1991); diese belief sich im Streitjahr auf 50 % (§ 23 Abs. 1 KStG 1991). Ferner ist u.a. § 34c Abs. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 1992 (EStG 1990 n.F.) entsprechend anzuwenden (§ 26 Abs. 6 Satz 1 KStG 1991).

Nach § 34c Abs. 1 Satz 2 EStG 1990 n.F. ist die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Steuer in der Weise zu ermitteln, dass die sich bei der Veranlagung des zu versteuernden Einkommens einschließlich der ausländischen Einkünfte- ergebende deutsche Steuer im Verhältnis dieser ausländischen Einkünfte zur Summe der Einkünfte aufgeteilt wird. Anders als die Klägerin meint, hat das Finanzgericht zu Recht angenommen, dass im Rahmen der hiernach vorzunehmenden Berechnung in die Größe “ausländische Einkünfte” nicht nur der Bruttobetrag der Zinsen, sondern auch der Verlust zu berücksichtigen ist, der sich für die Klägerin daraus ergab, dass sie für die Rückverkäufe der CR$ an die ABank zum 8.11.und zum 10.12.1993 jeweils einen niedrigeren Kurs des CR$ zum US$ vereinbart hatte, als für die jeweiligen Ankäufe.

Allerdings sind nach der Rechtsprechung des BFHs im Zusammenhang mit im Ausland erzielten Zinseinkünften nur solche Einnahmen und Ausgaben den ausländischen Einkünften zuzuordnen, die die Eignung haben, in die Bemessungsgrundlage der Einkünfte aus Kapitalvermögen einzugehen. Das gilt wegen der durch § 49 Abs. 2 EStG 1990 n.F. angeordneten “isolierenden Betrachtungsweise” auch dann, wenn der inländische Gläubiger der Zinsen seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1990 n.F. ermittelt. Dieser Grundsatz greift deshalb im Streitfall ein.

Zugleich entspricht es der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, dass im Zusammenhang mit der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen die Ebene der Einkunftserzielung und die Vermögensebene streng voneinander zu unterscheiden sind. Insbesondere führen hiernach Verluste, die der Kapitalanleger auf der Vermögensebene erleidet, grundsätzlich nicht zu abziehbaren Werbungskosten. Zu diesen der Vermögensebene zuzuordnenden Verlusten gehören z.B. auch diejenigen, die durch Wechselkursschwankungen veranlasst sind. Sie zählen deshalb, wenn sie auf einer Kapitalanlage im Ausland beruhen, nicht zu den ausländischen Einkünften i.S. des § 34c Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 34d Nr. 6 EStG 1990 n.F..

Anders kann es aber sein, wenn bereits bei der Begründung oder dem Erwerb einer Kapitalforderung deren Rück- oder Weiterveräußerung zu einem bestimmten Wechselkurs vereinbart wird. Des Weiteren hat der VIII. BFH des BFH den Gewinn aus dem Rückkauf einer Fremdwährungsanlage zu einem im Anlagezeitpunkt festgelegten, von der tatsächlichen Kursentwicklung unabhängigen Kurs der Einkunftsebene zugeordnet; dabei hat er es als unerheblich angesehen, dass der Rückkauf mit einer vom Kapitalnehmer verschiedenen Bank vereinbart wurde, weil der Rückkauf eine wirtschaftliche Einheit mit dem Rechtsverhältnis zwischen Kapitalnehmer und Kapitalgeber gebildet hatte.

Wendet man diese Grundsätze was der BFH für geboten hält- spiegelbildlich auf im Anlagezeitpunkt feststehende Verluste aus von der tatsächlichen Kursentwicklung unabhängigen Sicherungsgeschäften an, ergibt sich im Streitfall eine Zuordnung der Verluste der Klägerin aus dem Geschäft mit der ABank zur Einkunftsebene, mithin zu den Werbungskosten: Die Klägerin hat sich eines Wechselkursrisikos der Kapitalanlagen im Hinblick auf den Kurs des CR$ zum US$ durch Vereinbarung zwar verlustverursachender, jedoch fester Rückkaufpreise mit der ABank entledigt. Sie hat damit einen Verlust in bestimmter Höhe einkalkuliert und bewusst in Kauf genommen, um aus dem Gesamtgeschäft einen der Höhe nach von Anfang an feststehenden Ertrag erzielen zu können, der gerade nicht von Währungsschwankungen abhängig sein sollte. Mit dem Verlust hat sich somit nicht während der Zeit der Kapitalanlage ein allgemeines Wechselkursrisiko verwirklicht, das der Vermögenssphäre zuzuordnen wäre.

Soweit die Klägerin dem entgegenhält, die Währungsverluste wären ohne den Abschluss der Währungstermingeschäfte nur geringfügig niedriger ausgefallen, kommt dem keine maßgebliche Bedeutung zu. Die Einordnung der Verluste zur Einkommens- oder Vermögenssphäre kann nicht von einem ex post angestellten Vergleich mit einem hypothetischen Sachverhalt abhängen. Ebenso wenig spielt es für die Einordnung eine Rolle, ob mit dem Währungstermingeschäft das Wechselkursrisiko einer Anlage in einem Land mit schwacher oder mit fester Währung ausgeschlossen werden soll.

Die Währungsgeschäfte sind nach den Gegebenheiten des Streitfalls als wirtschaftliche Einheit mit den Anlagegeschäften anzusehen, auch wenn sie mit einer von der Kapitalnehmerin verschiedenen Bank abgeschlossen worden sind. Denn nach den den BFH gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen der Vorinstanz handelte es sich bei den Einzelgeschäften um unmittelbar und gezielt aufeinander abgestimmte Verträge im Rahmen eines von der Klägerin gesondert vergüteten- Anlagemodells, welches auf die Erzielung eines bestimmten, zu Beginn der Anlage rechnerisch feststehenden Ertrags gerichtet war.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. Juni 2011 – I R 103/10

Auf die Vermutungsregel des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ kann sich nicht nur der Geschädigte, sondern auch der wegen Beschädigung oder Verlusts von Transportgut in Anspruch genommene Luftfrachtführer berufen.

Für eine gemischte Beförderung, die zum Teil durch Luftfahrzeuge und teilweise durch andere Verkehrsmittel ausgeführt wird, bestimmt Art. 38 Abs. 1 MÜ, dass das Übereinkommen vorbehaltlich der Regelungen in Art. 18 Abs. 4 MÜ für die Luftbeförderung gilt. Demgemäß richtet sich die Haftung des Luftfrachtführers für Verlust von Transportgut nach den Vorschriften des Montrealer Übereinkommens, wenn der Schaden – wie hier – während der Obhutszeit des Luftfrachtführers eingetreten ist (Art. 18 Abs. 1 und 3 MÜ).

Gemäß Art. 18 Abs. 3 MÜ umfasst die Luftbeförderung im Sinne des Absatzes 1 der Vorschrift den Zeitraum, während dessen die Güter sich in der Obhut des Luftfrachtführers befinden.

Gemäß Art. 18 Abs. 1 Satz 1 MÜ haftet der Luftfrachtführer für Güterschäden, die während der Luftbeförderung eingetreten sind. Den für die Haftung des Luftfrachtführers maßgeblichen Zeitraum umschreibt Art. 18 Abs. 3 MÜ – anders als Art. 18 Abs. 2 WA 1955, der darauf abstellte, dass die Güter sich zum Zeitpunkt des schädigenden Ereignisses auf einem Flughafen oder an Bord eines Luftfahrzeugs befanden – als den Zeitraum, während dessen der Luftfrachtführer die Güter in seiner Obhut hat. Der Haftungszeitraum wird mithin nicht mehr mit der Örtlichkeit der Güter, sondern lediglich mit der Obhutsausübung des Luftfrachtführers verbunden.

Der Begriff der Obhut wird – trotz seiner zentralen Bedeutung für die Haftung des Luftfrachtführers – im Übereinkommen allerdings nicht näher definiert. Zu dem in Art. 18 Abs. 2 WA 1955 verwendeten Obhutsbegriff hat der Bundesgerichtshof entschieden, dass er nach Sinn und Zweck der genannten Vorschrift bestimmt werden muss. Danach soll die Haftung des Luftfrachtführers auch auf Schadensfälle ausgedehnt werden, die nicht während der eigentlichen Luftbeförderung, wohl aber in einem Zeitraum eintreten, in dem sich das Frachtgut derart im Einwirkungsbereich des Luftfrachtführers befindet, dass dieser in der Lage ist, das Gut gegen Verlust und Beschädigung zu schützen. Es genügt, dass der Luftfrachtführer auf die Behandlung des Gutes Einfluss nehmen kann. Übergibt er das Frachtgut freiwillig an einen Dritten, so wird seine Obhut zumindest im Kernbereich der Luftbeförderung im Regelfall schon deshalb fortbestehen, weil der Dritte seinerseits in Erfüllung seiner dem Luftfrachtführer gegenüber bestehenden Vertragspflichten zum sorgsamen Umgang mit dem Gut verpflichtet ist. Die Obhut endet erst dann, wenn der Luftfrachtführer den Gewahrsam ohne eigene Mitwirkung verliert – beispielsweise durch hoheitliche Maßnahmen einer Zollbehörde – und deshalb keine tatsächlichen oder rechtlichen Einwirkungsmöglichkeiten auf das Frachtgut mehr hat.

Diese Grundsätze sind auch bei der Bestimmung des Obhutsbegriffs in Art. 18 Abs. 3 MÜ heranzuziehen. Dementsprechend wird die Obhut des Luftfrachtführers im Regelfall nicht schon mit dem Ausladen der Güter aus dem Luftfahrzeug beendet. Sie dauert vielmehr auch dann noch an, wenn der Luftfrachtführer die Güter nach Beendigung der eigentlichen Luftbeförderung bis zur Ablieferung an den Empfänger einlagert. Unerheblich ist dabei, ob die Güter in einem eigenen Lagerhaus des Luftfrachtführers eingelagert werden oder ob dies bei einer vom Luftfrachtführer beauftragten Lagergesellschaft geschieht, weil das Lagerunternehmen in Erfüllung seiner dem Luftfrachtführer gegenüber bestehenden Vertragspflichten handelt. Die obhutsbegründende Einwirkungsmöglichkeit des Luftfrachtführers wird in einem solchen Fall nicht beendet, da die Lagergesellschaft dem Luftfrachtführer gegenüber zum Schutz der Güter und auf dessen Verlangen zu deren Herausgabe verpflichtet ist.

Die Obhutshaftung des Luftfrachtführers nach Art. 18 Abs. 1 und 3 MÜ kann auch dann noch in Betracht kommen, wenn das Gut nach der eigentlichen Luftbeförderung vom Flughafengelände mit einem Landfahrzeug zu einem außerhalb des Flughafens gelegenen Lager des Luftfrachtführers gebracht wird, in dem es anschließend abhandenkommt. In Art. 18 Abs. 4 Satz 1 MÜ ist zwar bestimmt, dass Transporte mit Oberflächentransportmitteln zu Land, zur See oder auf Binnengewässern außerhalb eines Flughafens grundsätzlich nicht in den Zeitraum der Luftbeförderung fallen. Das bedeutet jedoch nicht, dass die Haftung des Luftfrachtführers nach den Vorschriften des Montrealer Übereinkommens stets mit dem Überschreiten der Flughafengrenzen endet. Zu berücksichtigen ist vielmehr, dass das Montrealer Übereinkommen den Haftungszeitraum des Luftfrachtführers im Vergleich zu Art. 18 Abs. 2 WA 1955, bei dem der Haftungszeitraum durch die Örtlichkeit des Gutes (an Bord des Luftfahrzeugs oder auf einem Flughafen) begrenzt war, wesentlich erweitert hat. Für die Haftung nach Art. 18 Abs. 1 und 3 MÜ kommt es maßgeblich darauf an, ob sich das beschädigte oder verlorengegangene Gut zum Zeitpunkt des schädigenden Ereignisses in der Obhut des Luftfrachtführers befunden hat. Dadurch wird gerade auch die Einlagerung des Gutes in einem Warenlager des Luftfrachtführers außerhalb des Flughafens von der Haftung gemäß Art. 18 Abs. 1 und 3 MÜ – anders als unter der Geltung des Art. 18 WA 1955 – erfasst. Dies kommt – wie das Berufungsgericht mit Recht angenommen hat – dem Bedürfnis der Praxis entgegen, angesichts der räumlichen Beschränkungen auf vielen Flughäfen die Haftungsregelungen des Übereinkommens auch für sonstige Obhutsfälle zur Anwendung gelangen zu lassen.

Unterliegt die Einlagerung des Gutes in einem außerhalb des Flughafengeländes gelegenen Warenlager des Luftfrachtführers haftungsrechtlich den Bestimmungen des Montrealer Übereinkommens, erscheint es nicht sinnvoll, Beförderungen zu dieser Einlagerungsstätte und damit verbundene Umschlagsleistungen einer anderen Haftungsordnung zu unterstellen. Denn auch diese Beförderungs- und Umschlagsleistungen erfolgen – wenn die Einlagerung vom Luftfrachtführer vorgenommen wird – unter der Obhut des Luftfrachtführers oder seiner Leute, die erst mit der Ablieferung der Güter an den Empfänger beendet wird. Jedenfalls stand das streitgegenständliche Paket, wenn es im Center Miami verlorengegangen ist, unter der Obhut der Beklagten als Luftfrachtführerin mit der Folge, dass die Beklagte für den Verlust des Gutes gemäß Art. 18 Abs. 1 MÜ schadensersatzpflichtig ist.

Für den Fall, dass das Gut nicht im Center Miami der Beklagten, sondern auf dem Weg von dort zu der in Miami ansässigen Empfängerin verlorengegangen sein sollte, hat das Berufungsgericht ebenfalls die Voraussetzungen für eine Haftung der Beklagten nach Art. 18 Abs. 1 MÜ bejaht. Es hat angenommen, die Luftfrachtführerin könne sich auf die Beweisvermutung des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ berufen, weil es sich bei dem Landtransport zwischen dem Center Miami und der Empfängerin um einen Zubringerdienst im Sinne der genannten Vorschrift gehandelt habe, der bei Ausführung des Luftbeförderungsvertrags erfolgt sei. Auch gegen diese Beurteilung wendet sich die Revision ohne Erfolg.

Die Revision rügt, das Berufungsgericht sei zu Unrecht von der Anwendbarkeit des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ ausgegangen. Der Anwendungsbereich der Ausnahmevorschrift sei bei einer multimodalen Beförderung nicht eröffnet. Hilfsbeförderungen im Sinne von Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ kämen nur bei einem reinen Luftbeförderungsvertrag in Betracht.

Dieses Vorbringen verhilft der Revision nicht zum Erfolg, weil es nicht genügend berücksichtigt, dass gemäß Art. 38 Abs. 1 MÜ gemischte Beförderungen grundsätzlich auch den Bestimmungen des Montrealer Übereinkommens unterfallen. Dies wird durch den Hinweis in Art. 38 Abs. 1 auf Art. 18 Abs. 4 MÜ klargestellt. Die Regelung in Art. 38 Abs. 1 MÜ, der zufolge das Übereinkommen nur für die Luftbeförderung gilt, wird durch Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ eingeschränkt, wenn eine Teilstrecke vertragsgemäß mit einem Luftfahrzeug ausgeführt wird und der Zubringerdienst im Sinne des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ rein tatsächlich dieser Luftbeförderung zugeordnet werden kann.

Die Revision macht des Weiteren geltend, selbst wenn Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ auch bei Vorliegen eines Multimodaltransports zur Anwendung käme, führte dies im Streitfall nicht zur Schadensersatzpflicht der Beklagten nach Art. 18 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 22 Abs. 3 Satz 1 MÜ. Auch hiermit hat die Revision keinen Erfolg.

Die Vorschrift des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ kommt im Streitfall zur Anwendung. Auf die dort vorgesehene widerlegbare Vermutung kann sich auch der Luftfrachtführer berufen. Die Regelung gilt nicht nur für den Geschädigten. Der Wortlaut der Vorschrift bietet keinen Anhaltspunkt für die Annahme, dass die widerlegbare Vermutung nur zugunsten des Geschädigten zur Anwendung kommen soll. Ebenso wenig kann der Gesetzessystematik und dem Zweck des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ entnommen werden, dass sich der Frachtführer nicht auf die Vermutung berufen kann, wenn für ihn die Anwendung der Vorschriften des Übereinkommens günstiger sein sollte als eine Haftung nach dem sonst anzuwendenden Transportrecht. Die Vorschrift hat nicht eine einseitige Begünstigung des Geschädigten zum Ziel, sondern schafft für beide Parteien des Luftfrachtvertrags eine Beweiserleichterung.

Der Luftfrachtführer haftet für den Verlust des Gutes auch dann nach Art. 18 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 22 Abs. 3 MÜ haftet, wenn das Gut während der Beförderung vom Flughafen zur Empfängerin verlorengegangen ist, weil dieser Oberflächentransport außerhalb des Flughafengeländes gemäß Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ noch dem Zeitraum der Luftbeförderung im Sinne von Art. 18 Abs. 3 MÜ zuzuordnen ist.

Die gegenteilige Ansicht davon aus, dass sich das abhandengekommene Paket nach seinem Eintreffen im Flughafen nicht mehr in der Obhut der Luftfrachtführerin befunden habe. Dies trifft jedoch gerade nicht zu. Stünde fest, dass das Gut im Flughafen abhandengekommen ist, müsste die Luftfrachtführerin für den Verlust gemäß Art. 18 Abs. 1 und 3 MÜ haften. Nach Feststellungen kann das Paket aber auch erst während des Transports zur Empfängerin verlorengegangen sein. Der genaue Verlustort steht daher gerade nicht fest. Für diesen Fall bestimmt Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ, dass bis zum Beweis des Gegenteils vermutet wird, dass der Schaden durch ein während der Luftbeförderung eingetretenes Ereignis verursacht worden ist. Der Anwendungsbereich des Art. 18 Abs. 4 Satz 2 MÜ ist mithin grundsätzlich eröffnet.

Bundesgerichtshof, Urteil vom 24. Februar 2011 – I ZR 91/10

Im hier vom Finanzgericht Hamburg entschiedenen Fall wendet sich die Klägerin gegen den Bescheid, wonach sie Antidumpingzoll bezahlen muss. Bei den von der Klägerin eingeführten Fahrradgabeln handelt es sich um Waren der Unterposition 8714 9130. Von dieser Unterposition umfasst sind Teile und Zubehör für Fahrzeuge der Positionen 8711 bis 8713, andere als für Rollstühle und andere Fahrzeuge für Behinderte, Gabeln. Die in der Anmeldung angegebene Codenummer 8714 9130 90 0 setzt weiter voraus, dass es sich um andere als mit Farbe versehene oder lackierte Gabeln handelt, während lackierte Gabeln in die Codenummer 8714 9130 11 0 (mit Ursprung in China oder aus China versandt: – in Mengen unter 300 Stück pro Monat oder zur Lieferung an eine Partei in Mengen unter 300 Stück pro Monat bestimmt; oder – zur Lieferung an einen anderen Inhaber einer Bewilligung “Besondere Verwendung” oder an befreite Parteien bestimmt) oder die Codenummer 8714 9130 19 0 (andere) einzureihen sind.

Da die Waren ihren Ursprung in der Volksrepublik China haben und ausweislich des von der Klägerin nicht angefochtenen Einreihungsgutachtens lackiert sind, und die Voraussetzungen der Codenummer 8714 9130 11 0 unstreitig nicht vorliegen, bleibt es bei der vom Beklagten angenommenen Einreihung in die Codenummer 8714 9130 19 0.

Bei den Elektro-Bikes, für deren Montage die Klägerin die streitgegenständlichen Fahrradgabeln der Unterposition 8714 9130 eingeführt hat, handelt es sich um Fahrräder mit Hilfsmotor, andere als mit Hubkolbenverbrennungsmotor, der Position 8711. Für Fahrräder ohne Motor der Position 8712 sah Art. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 2474/93 des Rates vom 08.09.1993 zur Einführung eines endgültigen Antidumpingzolls auf die Einfuhren von Fahrrädern mit Ursprung in der Volksrepublik China und zur endgültigen Vereinnahmung des vorläufigen Antidumpingzolls (VO Nr. 2474/93) zum Einfuhrzeitpunkt die Erhebung eines Antidumpingzolls vor.

Fahrräder mit Hilfsmotor der Position 8711 waren von der VO Nr. 2474/93 nicht erfasst. Mit der Verordnung (EG) Nr. 71/97 des Rates vom 10.01.1997 wurde der mit der VO Nr. 2474/93 eingeführte endgültige Antidumpingzoll auf die Einfuhren bestimmter Fahrradteile aus der Volksrepublik China ausgeweitet. Aus Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 1 2. Spiegelstrich VO Nr. 71/97 (die gem. Verordnung (EG) Nr. 171/2008 des Rates vom 25.02.2008 aufrechterhalten worden ist) ergibt sich, dass zu den antidumpingzollpflichtigen Fahrradteilen auch lackierte Fahrradgabeln der Unterposition 8714 9130 gehören. Demzufolge fallen auch die streitgegenständlichen Fahrradgabeln in den Anwendungsbereich der VO Nr. 71/97, so dass für ihre Einfuhr Antidumpingzoll zu erheben war.

Eine Zollbefreiung nach der Verordnung (EG) Nr. 88/97 der Kommission vom 20.01.1997 betreffend die Genehmigung der Befreiung der Einfuhren bestimmter Fahrradteile mit Ursprung in der Volksrepublik China von dem mit der Verordnung (EWG) Nr. 2474/93 eingeführten und mit der Verordnung (EG) Nr. 71/97 des Rates ausgeweiteten Antidumpingzoll wurde der Klägerin nicht erteilt.

Nach Auffassung des Finanzgerichts ist die VO Nr. 71/97 auch verhältnismäßig. Zwar unterliegt die Einfuhr von Fahrrädern mit Hilfsmotor – im Gegensatz zu Fahrrädern mit konventionellem Antrieb – mit Ursprung in der Volksrepublik China keinem Antidumpingzoll, während die Einfuhr bestimmter Fahrradteile, die zur Montage eines Fahrrads mit Hilfsmotor verwandt werden, antidumpingzollpflichtig ist, da die VO Nr. 71/97 Waren der KN-Codes 8714 91 bis 8741 99 umfasst und diese KN-Codes Teile für Fahrzeuge der Positionen 8711 und 8712 beschreiben – das ist aber nach Meinung des Gerichts nicht problematisch.

Der Unionsgesetzgeber hat die VO Nr. 71/97 erlassen, um eine Umgehung der VO Nr. 247493 durch die Einfuhr von Teilen, die ihren Ursprung in der Volksrepublik China haben und zur Montage von Fahrrädern in der Gemeinschaft verwendet werden, zu vermeiden (1. Erwägungsgrund der VO Nr. 71/97). Vor diesem gesetzgeberischen Hintergrund ist es konsequent, alle relevanten Fahrradteile in den Geltungsbereich der Verordnung einzubeziehen, sofern sie zur Montage von Fahrrädern verwandt werden können, deren Einfuhr antidumpingzollpflichtig ist.

Die angeführten Fahrradgabeln können nicht nur in Elektro-Bikes der Position 8711, sondern auch in konventionell angetriebene Fahrräder der Position 8712 eingebaut werden. Im Verkaufsprospekt der Klägerin sind die Elektro-Bikes abgebildet, die sich jedenfalls im vorderen Teil optisch in keiner Weise von herkömmlichen Fahrrädern unterscheiden. Dies bestreitet auch die Klägerin nicht. Von daher wäre es dem Unionsgesetzgeber zwar theoretisch möglich, den Anwendungsbereich der VO Nr. 71/97 auf wesentliche Fahrradteile für Fahrzeuge der Position 8711 zu begrenzen, praktisch würde dies jedoch, da man den Teilen ihren künftigen Verwendungszweck nicht ansieht, zu erheblichen Überprüfungsschwierigkeiten und letztlich Umgehungsmöglichkeiten führen.

Dass dadurch auch Fahrradteile, deren Einfuhr bezogen auf diesen Verwendungszweck keine Umgehung der VO Nr. 2474/93 darstellt, antidumpingzollpflichtig werden, hat der Unionsgesetzgeber gesehen und daher Befreiungsmöglichkeiten geschaffen. Bereits in Art. 13 Abs. 4 der Grundverordnung (EG) Nr. 384/96 des Rates vom 22.12.1995 über den Schutz gegen gedumpte Einfuhren aus nicht zur Europäischen Gemeinschaft gehörenden Ländern ist geregelt, dass Waren, denen eine Bescheinigung der Zollbehörden beiliegt, aus der hervorgeht, dass die Einfuhr der Waren keine Umgehung darstellt, nicht mit Zöllen belegt werden. Nach Art. 13 Abs. 1 VO Nr. 384/96 wird die Umgehung als eine Veränderung des Handels zwischen den Drittländern und der Gemeinschaft definiert, die sich aus einer Praxis, einem Fertigungsprozess oder einer Arbeit ergibt, für die es außer der Einführung des Zolls keine hinreichende Begründung oder wirtschaftliche Rechtfertigung gibt. Ausgefüllt wird dies durch Art. 3 Abs. 1, Abs. 2 VO Nr. 71/97 sowie – wie bereits dargelegt – durch die VO Nr. 88/97. Darin werden die Befreiungsvoraussetzungen, das Verfahren zum Erhalt einer Befreiung sowie Kontrollmöglichkeiten näher geregelt. Die Erteilung der Befreiung und die Überprüfung der Verwendung obliegen dabei der Kommission. Inwieweit der Klägerin oder dem Betrieb, der die Fahrräder im Auftrag der Klägerin fertigt, eine Befreiung erteilt werden kann oder hätte erteilt werden müssen, hat das Gericht offen gelassen.

Das vom Unionsgesetzgeber gewählte System einer weitreichenden Ausweitung der Antidumpingzollverordnung Nr. 2474/93 durch die VO Nr. 71/97 mit Befreiungsmöglichkeiten in der VO Nr. 88/97 für Einfuhren, mit denen der Antidumpingzoll nicht umgangen wird, sieht das Finanzgericht Hamburg als vom Gestaltungsspielraum des Unionsgesetzgebers gedeckt an und hält es nicht für unverhältnismäßig. Daher wird auch von der von der Klägerin angeregten Vorlage an den Gerichtshof der Europäischen Union abgesehen.

Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 19. Mai 2011 – 4 K 156/10

Das jetzt ausgehandelte Doppelbesteuerungsabkommen ist aus deutscher Sicht allerdings nicht vollständig: So wird die mögliche Schaffung von Verfahren für eine Nachbesteuerung von bisher unversteuerten Kapitalanlagen deutscher Anleger in Liechtenstein in dem Doppelbesteuerungsabkommen mit Lichtenstein ebenso wenig enthalten sein wie Regelungen für ein mögliches Verfahrens für die Durchführung einer Besteuerung von Kapitaleinkünften mit Abgeltungswirkung. Diese Regelungen, die in dem vor einigen Tagen paraphierten Doppelbesteuerungsabkommen mit der Schweiz enthalten sind, sollen wohl Gegenstand künftiger Gespräche über ein weiteres, von dem jetzt paraphierten Doppelbesteuerungsabkommen getrennten Abkommens sein.

Die Paraphierung des DBA-Entwurfs markiert den formellen Abschluss der Verhandlungen, deren Aufnahme anlässlich des Abschlusses des Steuerinformationsaustauschabkommens vom 2. September 2009 vereinbart worden war, mit dem ein Informationsaustausch in Steuersachen nach OECD-Standard eingeführt worden war. Die endgültige Unterzeichnung des Doppelbesteuerungsabkommens mit Lichtenstein soll noch im Lauf dieses Jahres erfolgen.

Die zwischen in dem Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Lichtenstein und Deutschland getroffenen Vereinbarungen sind noch nicht im Einzelnen bekannt, der Text des Doppelbesteuerungsabkommens wird – wie international üblich – erst nach Unterzeichnung veröffentlicht werden.

Hintergrund dieser Entscheidung des Bundesgerichtshofs war die Frage der Wirksamkeit der Amtsniederlegung des Geschäftsführers einer deutschen Tochtergesellschaft eines amerikanischen Konzern.

Die Niederlegung des Amtes eines GmbH-Geschäftsführers ist nur dann wirksam, wenn sie mindestens einem der Gesellschafter zugegangen ist, und sie weder eine bestimmte Form noch einen wichtigen Grund erfordert. Dass die Amtsniederlegung im hier vom Bundesgerichtshof entschiedenen Fall aufschiebend bedingt durch die Eintragung im Handelsregister erklärt worden ist, steht ihrer Wirksamkeit ebenfalls nicht entgegen.

Die Frage, ob der Antragsteller sein Amt als Geschäftsführer wirksam niedergelegt hat, beurteilt sich nach deutschem Recht. Es geht um die inneren Beziehungen der T. GmbH, die sich grundsätzlich nach deutschem Recht richten. Nach dem Personalstatut der Gesellschaft beantworten sich auch die Fragen, wer ihr gesetzlicher Vertreter ist und ob und auf welche Weise der gesetzliche Vertreter sein Amt niederlegen kann. Die Frage, ob die Amtsniederlegungserklärung der amerikanischen Gesellschafterin an deren Sitz in Kalifornien zugegangen ist, richtet sich ebenfalls nach deutschem Recht. Für den Zugang einer Willenserklärung kommt es nicht auf das Ortsrecht des Zugangsorts, sondern auf dasjenige des Abgabeorts an. Danach ist entscheidend, dass die Erklärung in Deutschland abgegeben worden ist.

Damit gelten für die Amtsniederlegungserklärung eines GmbH-Geschäftsführers gegenüber einem Gesellschafter die allgemeinen Regeln über den Zugang von Willenserklärungen. Eine Amtsniederlegungserklärung kann zwar erhebliche Folgen für die Gesellschaft und die Gesellschafter haben. Das rechtfertigt es aber nicht, die Zugangsvoraussetzungen zu verschärfen. Auch andere Willenserklärungen können von großer Wichtigkeit sein, ohne dass deshalb die gesetzlichen Grundsätze für ihren Zugang in Frage gestellt würden.

Wird die Amtsniederlegungserklärung – wie hier – unter Abwesenden abgegeben, wird sie gemäß § 130 Abs. 1 Satz 1 BGB mit ihrem Zugang wirksam. Zugegangen in diesem Sinne ist eine Willenserklärung dann, wenn sie so in den Bereich des Empfängers gelangt ist, dass dieser unter normalen Verhältnissen die Möglichkeit hat, vom Inhalt der Erklärung Kenntnis zu nehmen. Dabei genügt es, wenn die Erklärung über einen von dem Empfänger bereitgestellten Telefaxanschluss übermittelt wird. In diesem Fall geht die Erklärung dem Empfänger zu, wenn der Druckvorgang am Empfangsgerät abgeschlossen ist und dem Empfänger eine Kenntnisnahme möglich und nach der Verkehrsanschauung zu erwarten ist.

Nach diesen Grundsätzen genügte es hier, dass die Amtsniederlegungserklärung an den Telefaxanschluss der Gesellschafterin T. Inc. geschickt worden ist.

Bedenken gegen den ordnungsgemäßen Zugang ergeben sich schließlich auch nicht daraus, dass Zweifel darüber bestehen, wer gesetzlicher Vertreter der T. Inc. ist und ob gegebenenfalls eine Alleinvertretung bei der Entgegennahme von Willenserklärungen wie nach § 35 Abs. 2 Satz 2 GmbHG stattfindet.

Wer gesetzlicher Vertreter der US-Gesellschaft ist und ob er gegebenenfalls Alleinvertretungsmacht hat, richtet sich nach dem Personalstatut dieser Gesellschaft, also nach dem Recht des Staates Kalifornien. Auf die Person des gesetzlichen Vertreters kommt es hier aber nicht entscheidend an. Wenn die Erklärung über den Telefaxanschluss der US-Gesellschaft in deren Machtbereich gelangt ist, kann ohne weiteres davon ausgegangen werden, dass die zur Entgegennahme einer derartigen Erklärung befugten Personen davon Kenntnis genommen haben oder jedenfalls hätten Kenntnis nehmen können.

Nach § 39 Abs. 2 GmbHG, § 12 Abs. 2 HGB sind der Anmeldung einer Niederlegung des Geschäftsführeramtes die elektronisch einzureichenden Urkunden über die Beendigung der Vertretungsbefugnis in Urschrift oder öffentlich beglaubigter Abschrift beizufügen. In Rechtsprechung und Schrifttum ist umstritten, ob dazu regelmäßig der urkundliche Nachweis des Zugangs der Niederlegungserklärung gehört, ob dieser Nachweis jedenfalls dann vorzulegen ist, wenn Zweifel an dem Zugang bestehen oder ob ein derartiger Nachweis in keinem Fall verlangt werden darf. Die Frage braucht hier nicht entschieden zu werden. Denn der Antragsteller hat Urkunden vorgelegt, die für den im Eintragungsverfahren gebotenen Nachweis des Zugangs seiner Amtsniederlegungserklärung ausreichen.

Der Zugang der Erklärung ergibt sich mit der für eine Eintragung ausreichenden Gewissheit einerseits aus dem Telefax-Sendebericht vom 07.12.2009 über die Versendung der Erklärung an die T. Inc. unter der Telefaxnummer 1 und andererseits aus der Telefaxbestätigung der US-Gesellschaft vom 08.12.2009, gesendet von demselben Telefax-Anschluss und unterzeichnet von D. L. Bei dieser Sachlage kann von dem Antragsteller nicht verlangt werden, einen weiteren urkundlichen Nachweis über den Zugang seiner Amtsniederlegungserklärung beizubringen.

Bundesgerichtshof, Beschluss vom 21. Juni 2011 – II ZB 15/10

Das neue Abkommen sieht vor, dass Personen mit Wohnsitz in Deutschland ihre bestehenden Bankbeziehungen in der Schweiz nachbesteuern können, indem sie entweder eine einmalige Steuerzahlung leisten oder ihre Konten offenlegen.

Künftige Kapitalerträge und -gewinne deutscher Bankkunden in der Schweiz unterliegen einer Abgeltungsteuer, deren Erlös die Schweiz an die deutschen Behörden überweist. Zudem wird der gegenseitige Marktzutritt für Finanzdienstleister verbessert. Beide Seiten gehen davon aus, dass das vereinbarte System in seiner Wirkung dem automatischen Informationsaustausch im Bereich der Kapitaleinkünfte dauerhaft gleichkommt.

Das Abkommen umfasst insbesondere folgende Punkte:

• Abgeltungsteuer für die Zukunft: Künftige Kapitalerträge und -gewinne sollen unmittelbar über eine Abgeltungsteuer erfasst werden. Der einheitliche Steuersatz wurde auf 26,375 Prozent festgelegt. Dies entspricht dem in Deutschland geltenden Abgeltungsteuersatz. Die Abgeltungsteuer ist eine Quellensteuer, nach deren Bezahlung grundsätzlich die Steuerpflicht [Glossar] gegenüber dem Wohnsitzstaat erfüllt ist.
• Um zu verhindern, dass neues unversteuertes Geld in der Schweiz angelegt wird, wurde vereinbart, dass die deutschen Behörden im Sinne eines Sicherungsmechanismus Auskunftsgesuche stellen können, die den Namen des Kunden, jedoch nicht zwingend den Namen der Bank enthalten müssen. Die Gesuche sind zahlenmässig beschränkt und bedürfen eines plausiblen Anlasses. Die Anzahl wird für eine Zweijahresfrist innerhalb einer Bandbreite von 750 bis 999 Gesuchen liegen; anschließend findet eine Anpassung aufgrund der Ergebnisse statt. Sogenannte „Fishing Expeditions“ sind ausgeschlossen.
• Vergangenheitsbesteuerung: Zur steuerlichen Nachbesteuerung bestehender Bankbeziehungen in der Schweiz soll Personen mit Wohnsitz in Deutschland einmalig die Möglichkeit gewährt werden, eine pauschal bemessene Steuer [Glossar] zu entrichten. Die Höhe dieser Steuerbelastung liegt zwischen 19 und 34 Prozent des Vermögensbestandes und wird festgelegt aufgrund der Dauer der Kundenbeziehung sowie des Anfangs- und Endbetrages des Kapitalbestandes. Anstelle einer solchen Zahlung sollen die Betroffenen die Möglichkeit haben, ihre Bankbeziehung in der Schweiz gegenüber den deutschen Behörden offenzulegen.
• Weiter haben die Schweiz und Deutschland beschlossen, den gegenseitigen Marktzutritt für Finanzinstitute zu erleichtern. Insbesondere wird die Durchführung des Freistellungsverfahrens für schweizerische Banken in Deutschland vereinfacht und die Pflicht zur Anbahnung von Kundenbeziehungen über ein Institut vor Ort aufgehoben.
• Ebenfalls wurde die Problematik des Kaufs steuererheblicher Daten gelöst. Zum Paket gehört auch die Lösung der Problematik möglicher Strafverfolgung von Bankmitarbeitern.

Um einerseits ein Mindestaufkommen bei der Vergangenheitsnachbesteuerung zu sichern und anderseits den Willen zur Umsetzung des Abkommens zu bekunden, haben sich die Schweizer Banken zu einer Garantieleistung in der Höhe von 2 Mrd. CHF verpflichtet. Das von den Banken vorgestreckte Geld wird anschliessend mit eingehenden Steuerzahlungen verrechnet und den Banken zurückerstattet.

Als nächster Schritt nach der Paraphierung erfolgt die Unterzeichnung durch die beiden Regierungen in den nächsten Wochen. Danach müssen die Gesetzgebungsorgane beider Länder dem Abkommen zustimmen. In der Schweiz untersteht das Abkommen voraussichtlich dem fakultativen Referendum. Danach kann das neue Steuerabkommen voraussichtlich Anfang 2013 in Kraft treten.

Nach spanischem Recht können die Territorios Históricos Álava, Vizcaya und Guipúzcoa unter bestimmten Voraussetzungen die für sie geltende Steuerregelung gestalten. In diesem Kontext erließen diese drei Territorios ab 1988 Regelungen für steuerliche Beihilfen für Investitionen.
1993 führten sie im Rahmen der Körperschaftsteuer neue Steuervorschriften ein, die insbesondere eine Steuerbefreiung für bestimmte neugegründete Unternehmen vorsahen. Im Jahr 2001 erließ die Kommission Entscheidungen, in denen sie diese Maßnahmen für mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar erklärte, was vom Gerichtshof der Europäischen Union am 9. Juni 2011 bestätigt wurde.

Álava, Vizcaya und Guipúzcoa erließen jeweils im Dezember der Jahre 1994, 1996 und 1997 Maßnahmen, wonach für bestimmte Investitionen von mehr als 15 025 303 Euro im Rahmen der Körperschaftsteuer eine Steuergutschrift in Höhe von 45% gewährt wurde. Diese Regelungen wurden in Álava für die Steuerjahre 1995 bis 1999 und in Vizcaya und Guipúzcoa für die Steuerjahre 1997 bis 1999 angewandt. Es handelte sich insbesondere um Investitionen in neues Sachanlagevermögen.

Außerdem genehmigten die drei Territorios im Jahr 1996 eine Ermäßigung der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer bei neugegründeten Gesellschaften. Im Einzelnen wurden Unternehmen, die ihre Geschäftstätigkeit aufnahmen, in vier aufeinander folgenden Veranlagungszeiträumen Ermäßigungen von 99 %, 75 %, 50 % und 25 % der positiven Bemessungsgrundlage ab dem ersten Geschäftsjahr gewährt, in dem innerhalb von vier Jahren nach Aufnahme der Geschäftstätigkeit eine solche positive Bemessungsgrundlage erzielt wurde. Für die Ermäßigung der genannten Bemessungsgrundlage kamen jedoch nur die Unternehmen in Betracht, die bestimmte Voraussetzungen erfüllten (u. a. mussten sie Investitionen in Höhe von mindestens 480 810 Euro tätigen, über ein eingezahltes Kapital von mehr als 120 202 Euro verfügen und mindestens zehn Arbeitsplätze schaffen). Diese Maßnahmen wurden im Jahr 2000 aufgehoben.

Allerdings wurden der EU-Kommission weder die Maßnahmen für Steuergutschriften in Höhe von 45% des Investitionsbetrags noch die Maßnahmen zur Ermäßigung der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer bei neugegründeten Gesellschaften zum Zeitpunkt ihres Erlasses mitgeteilt, obwohl jede neue staatliche Beihilfe vorher bei der Kommission angemeldet werden muss und grundsätzlich nicht durchgeführt werden darf, solange die Kommission sie nicht für mit dem EG-Vertrag vereinbar erklärt hat.

Durch Beschwerden, die in den Jahren 1996 und 1997 gegen die Anwendung dieser steuerlichen Maßnahmen zugunsten der Daewoo Electronics Manufacturing España SA (Demesa) und des Unternehmens Ramondín erhoben worden waren, erfuhr die Kommission davon, dass es diese beiden steuerlichen Regelungen in Álava gab. Im Übrigen wurde ihr von nichtoffizieller Seite mitgeteilt, dass es in Vizcaya und Guipúzcoa ähnliche Regelungen gebe. Nachdem die Kommission über die von Vizcaya und Guipúzcoa gewährten Steuergutschriften in Höhe von 45% um Auskünfte ersucht hatte, übermittelten ihr die spanischen Behörden im Juni 1999 Informationen über diese steuerlichen Maßnahmen.

Im August und im September 1999 eröffnete die Kommission förmliche Prüfverfahren in Bezug auf die in den drei Territorios angewandten Steuergutschriften in Höhe von 45% und die Ermäßigungen der Bemessungsgrundlage.

Mit sechs Entscheidungen vom 11. Juli 2001 stellte die Kommission fest, dass es sich bei den Steuergutschriften in Höhe von 45% und den Ermäßigungen der Bemessungsgrundlage um mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbare staatliche Beihilfen handele. Sie verlangte daher von Spanien, diese Beihilfen von den Empfängern zurückzufordern.

Auf die Klagen der Territorios Históricos Álava, Guipúzcoa und Vizcaya stellte das Gericht erster Instanz der Europäischen Gemeinschaften fest, dass die Kommission diese beiden Maßnahmen zu Recht als nach dem EG-Vertrag verbotene staatliche Beihilfen eingestuft habe. Es bestätigte somit die sechs Entscheidungen der Kommission.

Daraufhin haben die Territorios Históricos Álava, Guipúzcoa und Vizcaya beim Gerichtshof der Europäischen Union die vorliegenden, auf Aufhebung der Urteile des Europäischen Gerichts erster Instanz gerichteten Rechtsmittel eingelegt. Die Cámara Oficial de Comercio, Industria y Navegación (Kammer für Handel, Industrie und Schifffahrt) von Vizcaya und die von Guipúzcoa sowie die Cámara Oficial de Comercio e Industria (Kammer für Handel und Industrie) von Álava haben sich diesen Rechtsmitteln angeschlossen.

Mit seinen jetzt verkündeten Urteilen hat der Gerichtshof der Europäischen Union die Rechtsmittel zurück gewiesen.

Erstens befindet der Gerichtshof der Europäischen, dass das Verhalten der Kommission in Bezug auf die Steuerregelungen von 1988 und 1993 bei den Rechtsmittelführer kein schutzwürdiges Vertrauen in die Ordnungsmäßigkeit der in Rede stehenden Steuergutschriften in Höhe von 45% und der fraglichen Ermäßigungen der Bemessungsgrundlage begründen konnte.

Der Gerichtshof der Europäischen Union weist hierzu auf den Grundsatz hin, wonach sich ein Mitgliedstaat, der es, wie im vorliegenden Fall, entgegen den Erfordernissen des EG-Vertrags versäumt hat, bei der Kommission eine Beihilferegelung anzumelden, nicht auf ein schutzwürdiges Vertrauen der Begünstigten berufen kann, um sich der Verpflichtung zu entziehen, die Beihilfen von den Begünstigten zurückzufordern. Würde eine solche Möglichkeit nämlich zugelassen, könnten die nationalen Behörden gestützt auf ihr eigenes rechtswidriges Verhalten die Wirksamkeit der von der Kommission im Bereich der staatlichen Beihilfen erlassenen Entscheidungen in Frage stellen.

Darüber hinaus verweist der Europäische Gerichtshof auf die Feststellung der Kommission im Jahr 1993, dass die Regelungen von 1988 mit dem Gemeinsamen Markt unvereinbar seien, und nimmt im Übrigen hinsichtlich der 1993 in den drei Territorios erlassenen Befreiung von der Körperschaftsteuer für bestimmte neu gegründete Gesellschaften Bezug auf sein Urteil vom 9. Juni 2011. Danach konnte die Untätigkeit der Kommission in der Zeit von 1996 bis 2000 wegen der fehlenden Anmeldung der Beihilferegelungen bei der Kommission und der mangelnden Kooperation der spanischen Behörden keine stillschweigende Anerkennung der Beihilfe darstellen.

Zweitens befindet der Gerichtshof der Europäischen Union, dass das Gericht das Recht auf ein faires Verfahren und die Verfahrensbestimmungen über die Beweisführung nicht verletzt hat.

Drittens bestätigt der Gerichtshof der Europäischen Union in Bezug auf die Steuergutschriften in Höhe von 45% – dem Gericht Erster Instanz folgend –, dass die Kommission den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit nicht dadurch verletzt hat, dass sie in ihrer Entscheidung festgestellt hat, dass die den spanischen Behörden obliegende Pflicht, die Beihilfen zurückzufordern, für die Gesamtheit der gezahlten Beihilfen gelten müsse und nicht auf die Beträge beschränkt werden dürfe, die über die für Regionalbeihilfen festgesetzten Obergrenzen hinausgingen. Zu diesem Punkt stellt der Gerichtshof klar, dass die Rechtsmittelführer der Kommission keine Angaben zum Nachweis dafür übermittelt haben, dass einige der fraglichen Maßnahmen in Einzelfällen mit dem Gemeinsamen Markt vereinbar waren, insbesondere, weil sie unter Einhaltung der für das Baskenland geltenden regionalen Obergrenzen gewährt worden seien und insgesamt die Voraussetzungen für die Anwendung der für Regionalbeihilfen geltenden Ausnahmeregelung erfüllt hätten. Im Übrigen weist der Gerichtshof darauf hin, dass die Kommission, wenn sie eine Entscheidung über die Rechtmäßigkeit einer staatlichen Beihilferegelung in ihrer Gesamtheit erlässt, nicht verpflichtet ist, eine Analyse der im Einzelfall aufgrund einer solchen Regelung gewährten Beihilfe durchzuführen. Erst im Stadium der Rückforderung der Beihilfen ist es erforderlich, die konkrete Situation jedes einzelnen betroffenen Unternehmens zu untersuchen.

Was schließlich die Dauer des Vorprüfungsverfahrens bei den beiden in Rede stehenden Arten von steuerlichen Maßnahmen angeht, weist der EuGH das Vorbringen zurück, wonach die Dauer des Verfahrens insofern übermäßig lang gewesen sei, als es sich bei den Steuergutschriften in Höhe von 45 % über 38 Monate und bei der Ermäßigung der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer über 39 Monate erstreckt habe. Obwohl die Kommission über Einzelbeihilfen, die Demesa und Ramondín in den Jahren 1996 und 1997 gewährt wurden, Beschwerden erhielt, haben die Rechtsmittelführer nicht nachgewiesen, dass die Kommission zu diesen Zeitpunkten über die notwendigen Angaben verfügte, um wegen der fraglichen Regelungen das förmliche Prüfverfahren einzuleiten. Die Kommission hat nämlich nur schrittweise, d. h. im August und September 1999, im Wege der Prüfung der Einzelbeihilfen und der streitigen Regelungen alle diese Informationen erhalten. Deshalb befindet der Gerichtshof, dass die Dauer der Verfahren nicht gegen die Grundsätze der Rechtssicherheit und der ordnungsgemäßen Verwaltung verstößt.

Gerichtshof der Europäischen Union, Urteil vom 28. Juli 2011 – C-471/09 P bis C-473/09 Pund C-474/09 P bis C-476/09 P [Territorio Histórico de Vizcaya – Diputación Foral de Vizcaya u. a. / Kommission]

Angesichts der geringen Verhandlungsfortschritte in der Doha-Runde setzt auch die EU seit einigen Jahren verstärkt auf den Abschluss bilateraler Freihandelsabkommen. Ein entsprechendes Freihandelsabkommen mit Südkorea ist am 1. Juli 2011 vorläufig in Kraft getreten. Die Verhandlungen der EU über Freihandelsabkommen mit Indien, Kanada, der Ukraine und Singapur sind in fortgeschrittenem Stadium. Mit den südamerikanischen Staaten des so genannten “Mercosur” sind die Verhandlungen im letzten Jahr wieder aufgenommen worden.

Ausstellung von Urspungszeugnissen

Die Ausstellung von sogenannten förmlichen Präferenznachweisen (wie etwa von Warenverkehrsbescheinigungen EUR.1 ) durch die jeweilige Zollverwaltung des Ausfuhrlandes ist hiernach für den Warenverkehr mit Korea zukünftig nicht mehr vorgesehen. Abgesehen von den Ausnahmefällen für den nichtkommerziellen Warenverkehr im Bereich Reise und Post erfolgt der Nachweis des präferenziellen Ursprungs ausschließlich in Form einer Ursprungserklärung entweder auf der Rechnung oder auf einem anderen Handelspapier. Eine solche Ursprungserklärung ist zwölf Monate gültig.

Für die Ausfertigung der Ursprungserklärung gilt nach Artikel 16 Absatz 1 des Ursprungsprotokolls:

• Im Regelfall wird die Ursprungserklärung von einem ermächtigten Ausführer im Sinne des Artikels 17 ausgefertigt, wobei der Ausführer eine entsprechende Bewilligung benötigt.
• Eine Bewilligung ist dagegen nicht erforderlich, wenn eine Sendung von einem oder mehreren Packstücken nur Ursprungserzeugnisse enthält, deren Wert 6.000 € je Sendung nicht überschreitet.

Wichtig: In den Ursprungserklärungen auf der Rechnung ist als Nachweis des präferenziellen Ursprungs als Ursprungsland “Europäische Union” anzugeben. Die (veraltete) Angabe “Europäische Gemeinschaft” als Ursprungsland kann unter Umständen zur Nichtanerkennung des Präferenznachweises in der Republik Korea führen.

Bewilligung als ermächtigter Ausführer

Für Exporte aus der Europäischen Union in die Republik Korea ist mithin bei Überschreiten der Wertgrenze von 6.000 € immer eine Bewilligung als ermächtigter Ausführer erforderlich. Für die Erteilung der Bewilligung ist ein schriftlicher, aber nicht an ein Formular gebundener Antrag zu stellen und zwar im Regelfall bei dem Hauptzollamt, in dessen Bezirk der Antragsteller seinen Sitz hat.

Neben den üblichen Kontaktdaten des Antragstellers ist auch dessen EORI-Nummer anzugeben. Wenn der Antragsteller ein “Zugelassener Wirtschaftsbeteiligter (AEO)” ist, so ist die entsprechende Bewilligungsnummer anzugeben. Dem Antrag ist neben einem Auszug aus dem Handelsregister oder einer Gewerbeanmeldung insbesondere eine Arbeits- und Organisationsanweisung beizufügen.

Ein ermächtigter Ausführer muss durch seine innerbetriebliche Organisation sicherstellen, dass Ursprungserklärungen auf der Rechnung nur für präferenzielle Ursprungswaren ausgestellt werden. Er muss somit Regeln für den Ursprungserwerb einhalten und die Ursprungseigenschaft jederzeit zweifelsfrei nachweisen können. Dazu dient insbesondere die sogenannte Arbeits- und Organisationsanweisung. Sie muss wenigstens die folgenden Angaben enthalten:

• Wer ist “Gesamtverantwortlicher”? Gesamtverantwortlicher kann nur eine im Unternehmen beschäftigte Person sein, die über die erforderlichen Kenntnisse des Präferenzrechts verfügt; es muss ersichtlich sein, welche Befugnisse und Pflichten sie hat.
• Wer ist für die Ausfertigung der Präferenznachweise verantwortlich?
• Welche Tätigkeit übt das Unternehmen aus: Handel und/oder Herstellung?
• Wie und ggf. mit welcher Software werden die Wareneingänge erfasst? Waren mit und Waren ohne Ursprungseigenschaft müssen als solche erkennbar sein, bei Waren mit Ursprungseigenschaft muss das konkrete Ursprungsland und die jeweilige Präferenzregelung erfasst werden.
• Wie werden die zur Ursprungsbestimmung notwendigen Unterlagen angefordert, geprüft und archiviert? Notwendige Unterlagen können sein: Eingangsrechnungen, Lieferantenerklärungen, Auskunftsblätter INF 4, Präferenznachweise, Zollbescheide, ggf. auch verbindliche Ursprungsauskünfte.
• Wie wird die Ursprungseigenschaft geprüft?
• Wie werden ausgefertigte Präferenznachweise und zugehörige Nachweisunterlagen archiviert?
• Von besonderer Bedeutung ist die innerbetriebliche Kommunikation: Wie wird sichergestellt, dass die für das Präferenzrecht erforderlichen Informationen zwischen den unterschiedlichen Abteilungen (z.B. Einkauf - Fertigung - Vertrieb) ausgetauscht werden?

Nachträgliche Ausfertigung von Präferenznachweisen

Ist ein Ausführer im Zeitpunkt des Exports noch nicht Inhaber einer Bewilligung als ermächtigter Ausführer, so besteht die Möglichkeit einer nachträglichen Ausfertigung der Ursprungserklärung auf der Rechnung. Nach Artikel 16 Absatz 6 des Ursprungsprotokolls kann eine Ursprungserklärung bei der Ausfuhr der Erzeugnisse oder nach deren Ausfuhr ausgefertigt werden, vorausgesetzt, dass sie im Bestimmungsland spätestens zwei Jahre nach der Einfuhr der betreffenden Erzeugnisse vorgelegt wird.

Auch eine Sendung mit Ursprungserzeugnissen, die vor dem 1. Juli 2011 exportiert, aber im Bestimmungsland noch nicht in den zollrechtlich freien Verkehr überführt wurden, kann die Präferenzbegünstigung erhalten, wenn dort innerhalb von 12 Monaten ein nachträglich ausgestellter Ursprungsnachweis vorgelegt wird.

Ursprungsregeln

Die Regeln des Ursprungsprotokolls zum Freihandelsabkommen mit der Republik Korea entsprechen im Grundsatz den aus den Paneuropa-Mittelmeer-Abkommen bekannten “Standardregeln”, weisen allerdings auch einige wenige Besonderheiten auf:

• So enthält das Ursprungsprotokoll zunächst kein Drawback-Verbot, jedoch ist eine “Review”-Klausel enthalten, das heißt es bestehen Mechanismen für die spätere Einführung des Drawback-Verbots unter bestimmten Voraussetzungen.

• In den Bedingungen der Verarbeitungsliste sind teilweise großzügigere Margen für den zulässigen Wert der verwendeten Vormaterialien ohne Ursprungseigenschaft enthalten. So findet sich etwa bei Waren der Kapitel 84, 85 und 90 häufig eine Wertklausel von 50% oder 45% anstatt der 30% bzw. 40% wie etwa in den Verarbeitungslisten der Paneuropa-Mittelmeer-Abkommen.

Abbau der Zölle

Für die meisten Ursprungswaren werden im Warenverkehr zwischen der EU und Korea die Zölle sofort mit dem In-Kraft-Treten des Abkommens vollständig abgeschafft.

Bei bestimmten Waren insbesondere aus dem Agrarbereich, dem Automobilbereich und seiner Zulieferindustrie sowie dem Elektronikbereich erfolgt der Abbau der Zölle jedoch nur schrittweise. Hierzu unterscheidet das Abkommen in seinem Anhang 2-A insgesamt 20 Kategorien.

Vorläufige Anwendung

Die Europäische Kommission hat mitgeteilt, dass das Freihandelsabkommen zwischen der Europäischen Union und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Republik Korea andererseits ab dem 1. Juli 2011 vorläufig angewandt wird.

Die (ursprüngliche) Verordnung (EG) Nr. 55/2008 des Rates ist am 31. Januar 2008 in Kraft getreten und gilt seit dem 1. März 2008. Mit der Verordnung wird eine Sonderregelung autonomer Handelspräferenzen für die Republik Moldau festgelegt. Danach erhalten alle Waren mit Ursprung in der Republik Moldau freien Zugang zum Markt der Union; hiervon ausgenommen sind bestimmte, in Anhang I der Verordnung aufgeführte landwirtschaftliche Erzeugnisse, für die begrenzte Zugeständnisse gemacht werden, mit denen entweder Zollfreiheit im Rahmen von Zollkontingenten oder eine Zollsenkung eingeräumt wird.

Im Rahmen der Europäischen Nachbarschaftspolitik (ENP), des ENP-Aktionsplans EU-Republik Moldau und der Östlichen Partnerschaft hat die Republik Moldau ein ehrgeiziges Programm für ihre politische Assoziierung mit der Union und die weitere wirtschaftliche Integration in die Union angenommen. Die Verhandlungen über ein neues Assoziierungsabkommen wurden im Januar 2010 aufgenommen. Zudem macht die Republik Moldau im Zuge der Vorbereitungen für die künftigen Verhandlungen über eine tiefgreifende und umfassende Freihandelszone zwischen der Union und der Republik Moldau im Rahmen des künftigen Assoziierungsabkommens gute Fortschritte bei der Angleichung ihrer Rechtsvorschriften, die zur Annäherung an die Rechtsvorschriften und Normen der Union führen soll.

Jedes Jahr seit Anwendung der Verordnung (EG) Nr. 55/2008 war das Zollkontingent für Wein bereits mehrere Monate vor Jahresende ausgeschöpft. Die Wirtschaft der Republik Moldau leidet erheblich unter den negativen Folgen der globalen Finanz- und Wirtschaftskrisen. In der Weinbranche sind 300.000 Menschen beschäftigt und die Weinausfuhren stellen eine wichtige Quelle für Ausfuhrerlöse dar.

Um die Bemühungen der Republik Moldau im Einklang mit der ENP und der Östlichen Partnerschaft zu unterstützen und der Republik Moldau einen attraktiven und zuverlässigen Markt für ihre Weinausfuhren zu bieten, wird vorgeschlagen, das bestehende Zollkontingent für Wein für das Jahr 2011 von 100 000 Hektoliter auf 150 000 Hektoliter, für das Jahr 2012 von 120 000 Hektoliter auf 180 000 Hektoliter und ab 2013 auf 240 000 Hektoliter jährlich zu erhöhen.

Die Union und die Republik Moldau streben beide danach, die Verhandlungen über eine künftige tiefgreifende und umfassende Freihandelszone aufzunehmen, vorausgesetzt, dass die Republik Moldau ihre Bereitschaft unter Beweis stellt, die Verhandlungen zu führen und die Auswirkungen eines derartig ambitionierten Unterfangens zu tragen. Damit ausreichend Zeit für angemessene Vorarbeiten und die Aushandlung einer tiefgreifenden und umfassenden Freihandelszone zur Verfügung steht, muss die Geltungsdauer der Verordnung (EG) Nr. 55/2008 über den 31. Dezember 2012 hinaus verlängert werden.

Die Verlängerung der Geltungsdauer der Verordnung (EG) Nr. 55/2008 sollte deutlich vor dem Ende ihrer Geltungsdauer beschlossen werden, damit die Wirtschaftsbeteiligten in der Republik Moldau frühzeitig über eine transparente und verlässliche Handelsregelung für ihre Ausfuhren in die Union nach dem 31. Dezember 2012 verfügen. Die Geltungsdauer der Verordnung sollte daher bis zum 31. Dezember 2015 verlängert werden.

In Anbetracht der im Rahmen der geltenden autonomen Handelspräferenzen gewonnenen Erfahrungen und zur weiteren Förderung der Entwicklung der moldauischen Wirtschaft sowie der Angleichung der Rechtsvorschriften, die im Rahmen der Östlichen Partnerschaft zur Annäherung an die Rechtsvorschriften und Normen der Union führen soll, ist es darüber hinaus nach Ansicht der Europäischen Union angezeigt, bei einigen Waren, die unter die bestehenden autonomen Handelspräferenzen fallen, die Höhe der Zollkontingente zu überprüfen.

Um sicherzustellen, dass die Union ihren internationalen Verpflichtungen nachkommt, sollen die in dieser Verordnung festgelegten Präferenzen von der Verlängerung oder Erneuerung der der Europäischen Union gewährten Befreiung von Verpflichtungen der Welthandelsorganisation abhängig gemacht werden.

Diese Ausnahmeregelung ist jedoch befristet bis zum 30. September 2011, sie gilt also nur für Ursprungszeugnisse, die bis zum 30. September 2011 (einschließlich) ausgestellt wurden.

Die neue Matrix fasst die geltenden Protokolle zusammen für den Warenverkehr zwischen der Europäischen Union und

• Albanien,
• Bosnien und Herzegowina,
• Kroatien,
• der ehemaligen jugoslawischen Republik Mazedonien,
• Montenegro,
• Serbien und der
• Türkei.

Für die Schaffung diagonaler Ursprungskumulierung zwischen der Europäischen Union und den Ländern des Westbalkans teilen die Europäische Union und die betreffenden Länder einander über die Europäische Kommission die Einzelheiten der mit den anderen Ländern vereinbarten Ursprungsregeln mit.
Auf der Grundlage der Mitteilungen dieser Länder gibt die in dieser jetzt von der Europäischen Kommission veröffentlichten Mitteilung enthaltene Tabelle eine Übersicht über die Protokolle zu den Ursprungsregeln, in denen eine diagonale Kumulierung vorgesehen ist; ferner wird das Datum genannt, ab dem eine solche Kumulierung anwendbar wird.

	EU	Albanien	Bosnien-H.	Kroatien	Mazedonien	Montenegro	Serbien	Türkei
EU		01.01.2007	01.07.2008	01.06.2011	01.01.2007	01.01.2008	08.12.2009
Albanien	01.01.2007		22.11.2007	22.08.2007	26.07.2007	26.07.2007	24.10.2007	01.08.2011
Bosnien-H.	01.07.2008	22.11.2007		22.11.2007	22.11.2007	22.11.2007	22.11.2007
Kroatien	01.06.2011	22.08.2007	22.11.2007		22.08.2007	22.08.2007	24.10.2007
Mazedonien	01.01.2007	26.07.2007	22.11.2007	22.08.2007		26.07.2007	24.10.2007	01.07.2009
Montenegro	01.01.2008	26.07.2007	22.11.2007	22.08.2007	26.07.2007		24.10.2007	01.03.2010
Serbien	08.12.2009	24.10.2007	22.11.2007	24.10.2007	24.10.2007	24.10.2007		01.09.2010
Türkei		01.08.2011			01.07.2009	01.03.2010	01.09.2010

Es ist allerdings daran zu erinnern, dass eine Kumulierung nur zulässig ist, wenn das Land der Endfertigung und das Endbestimmungsland mit allen am Erwerb der Ursprungseigenschaft beteiligten Ländern, d. h. mit allen Ländern, in denen die verwendeten Vormaterialien ihren Ursprung haben, Freihandelsabkommen mit denselben Ursprungsregeln geschlossen haben. Vormaterialien mit Ursprung in einem Land, das keine Abkommen mit dem Land der Endfertigung und dem Endbestimmungsland geschlossen hat, sind als Vormaterialien ohne Ursprungseigenschaft zu behandeln.

Unter die Zollunion zwischen der EU und der Türkei fallende Vormaterialien mit Ursprung in der Türkei können als Vormaterialien mit Ursprungseigenschaft zum Zweck der diagonalen Kumulierung zwischen der Europäischen Union und den an dem Stabilisierungs- und Assoziierungsprozess beteiligten Ländern, mit denen Ursprungsprotokolle gelten, behandelt werden.

Für Waren, die unter die Zollunion EU-Türkei fallen, sind die Protokolle ab dem 27. Juli 2006 anzuwenden.

Im Rahmen des Nachweises einer innergemeinschaftlichen Lieferung kan ein CMR-Frachtbrief ein geeigneter Versendungsbeleg im Sinne des § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. § 17a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 und § 10 Abs. 1 UStDV sein.

Versendet wie im Streitfall der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet, soll der Unternehmer den Nachweis hierüber durch das Doppel der Rechnung im Sinne der §§ 14, 14a UStG und durch einen Beleg entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV führen (§ 17a Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und 2 UStDV).

Diesen Belegnachweis soll der Unternehmer durch einen Versendungsbeleg, insbesondere durch Frachtbrief, Konnossement, Posteinlieferungsschein (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV) oder sonstigen handelsüblichen Beleg, insbesondere durch eine Spediteurbescheinigung oder eine Versandbestätigung des Lieferers (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV) erbringen.

Ein CMR-Frachtbrief ist als Frachtbrief im Sinne von § 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV anzusehen. Auch die Finanzverwaltung erkennt nunmehr einen CMR-Frachtbrief als belegmäßigen Nachweis an.

Auch scheidet ein CMR-Frachtbrief nicht bereits deshalb als geeigneter Versendungsbeleg aus, weil das Formular in Feld 24 nicht oder unvollständig ausgefüllt ist. Für die Anerkennung eines CMR-Frachtbriefs als Versendungsbeleg nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV kommt es nicht darauf an, dass dieser die in Feld 24 vorgesehene Empfängerbestätigung aufweist.

Allerdings ist die Angabe des Bestimmungsortes grundsätzlich erforderlich, um die Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegmäßig nachzuweisen. Denn die für die Ablieferung vorgesehene Stelle muss sowohl nach § 408 Abs. 1 Nr. 4 HGB als auch nach Art. 6 Nr. 1 Buchst. d CMR-Übereinkommen aus einem Frachtbrief hervorgehen. Ob ausnahmsweise bei einem Reihengeschäft zum Schutz der Geschäftsbeziehungen auch die Angabe des Bestimmungslandes ausreichend sein kann, kann im Streitfall offenbleiben. Denn einen solchen Fall wurde hier nicht festgestellt.

Mit dieser Auffassung, dass sich die für die Ablieferung vorgesehene Stelle aus dem Frachtbrief ergeben muss, weicht der Bundesfinanzhof nicht von der Rechtsprechung des V. Senats des Bundesfinanzhofs ab. Dieser hat es in Abholfällen unter Hinweis auf das Fehlen handelsüblicher Belege nicht beanstandet, dass für die Angabe des Bestimmungsortes die Rechnungsanschrift als ausreichend angesehen wurde. Dagegen gibt es in Fällen einer Versendung mit einem Frachtbrief einen handelsüblichen Beleg, in dem –wie dargelegt– der Bestimmungsort anzugeben ist.

Deshalb vermag der Bundesfinanzhof auch der in der Literatur zum Nachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen in Beförderungsfällen nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV vertretenen Ansicht, die Angabe des Bestimmungsortes dürfe in den nationalen Nachweis- und Kontrollregeln nicht maßgebend sein, weil sie kein Kriterium nach Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Mehrwertsteuer-Richtlinie –nunmehr Art. 138 Abs. 1 der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie– sei, nicht zu folgen. Im Übrigen ist es Sache der Mitgliedstaaten, unter Beachtung der allgemeinen Rechtsgrundsätze der Europäischen Union zu bestimmen, welche Beweise die Steuerpflichtigen vorlegen müssen, um in den Genuss der Mehrwertsteuerbefreiung zu gelangen, eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern.

Da es sich bei § 17a Abs. 4 Satz 1 UStDV um eine Sollvorschrift über die an den Nachweis nach § 17a Abs. 1 UStDV zu stellenden Anforderungen handelt, bleibt es dem Unternehmer allerdings unbenommen, einen geeigneten Ersatzbeleg vorzulegen, soweit sich der Ort der voraussichtlichen Auslieferung der vom Frachtführer in Empfang genommenen Ware nicht aus dem Frachtbrief ergibt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 4. Mai 2011 – XI R 10/09

In Bezug auf die streitige Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG 1999 hält das Hessische Finanzgericht nicht mehr an der bisher von ihm vertretenen Auffassung fest, wonach diese Vorschrift auf verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG in der hier vorliegenden Konstellation keine Anwendung findet. Vielmehr schließt sich das Hessische Finanzgericht der Ansicht des Bundesfinanzhofs an, dass beim Verkauf einer von § 8b Abs. 2 KStG 1999 erfassten Auslandsbeteiligung nicht nur der innerbilanziell zu erfassende „tatsächliche“ Veräußerungserlös, sondern auch die als verdeckte Gewinnausschüttung nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG erfasste Differenz zum höheren angemessenen Kaufpreis Bestandteil des gemäß § 8b Abs. 2 KStG 1999 steuerfreien Veräußerungsgewinns ist. Diese Reichweite des § 8b Abs. 2 KStG 1999 ergibt sich aus Sinn und Zweck des § 8b Abs. 2 KStG 1999 und des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG. Eher technische Überlegungen, wie die Einbeziehung der außerbilanziellen Hinzurechnung von verdeckten Gewinnausschüttungen zu folgen hat, stehen dem nicht entgegen.

§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG verhindert, dass sich durch unentgeltliche, außerhalb der Gewinnverteilung erfolgende Leistungen an den Gesellschafter das zu versteuernde Einkommen einer Kapitalgesellschaft mindert. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG besteuert damit Gewinnverlagerungen in Richtung der Gesellschafter und den ihnen nahestehenden Personen.

§ 8b Abs. 2 KStG 1999 stellt hingegen die Gewinne aus der Veräußerung einer qualifizierten Auslandsbeteiligung steuerfrei. Ob der Ansässigkeitsstaat der Beteiligung die Gewinne erfasst, ist dabei irrelevant. Vielmehr ergibt sich in vielen Fällen (hier etwa gemäß Art. 13 Abs. 3 DBA-Belgien), dass dem Staat, in dem die veräußerte Beteiligung ihren Sitz oder Geschäftsleitung hat, selbst kein Besteuerungsrecht für den Veräußerungsgewinn zusteht. § 8b Abs. 2 KStG 1999 stellte im Inland Veräußerungsgewinne steuerfrei, obwohl diese in den meisten DBA-Fällen auch im Ausland keiner Steuer unterliegen.

Steuerfrei sind deshalb nach Ansicht des Gerichts – ungeachtet etwaiger Missbrauchsgefahren – alle stillen Reserven in den Anteilen an der Auslandsbeteiligung.

Deshalb ist nicht entscheidend, ob die Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG 1999 auf verdeckte Gewinnausschüttungen die Gefahr der Nichterfassung von Einnahmen begründet. Vielmehr würde die den Änderungsbescheiden zugrunde liegende Annahme einer steuerpflichtigen verdeckten Gewinnausschüttung dazu führen, dass die stillen Reserven in Höhe der verdeckte Gewinnausschüttung besteuert werden, obwohl § 8b Abs. 2 KStG 1999 die stillen Reserven ungeachtet der (Nicht-)Besteuerung im Ausland freistellt und auch § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nur die steuerliche Erfassung sicherstellen soll, die bei angemessenen Bedingungen eintritt.

Der Wortlaut der Bestimmungen steht einer Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG 1999 auf verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nicht entgegen. Insbesondere enthält § 8b Abs. 2 KStG 1999 (anders als § 8b Abs. 2 Satz 2 KStG in der aktuellen Fassung) keine (eindeutige) Definition des Veräußerungsgewinns, die eine Erfassung verdeckter Gewinnausschüttungen ausschließen könnte. Die Konkurrenz der beiden Normen wird in ihnen nicht ausdrücklich angesprochen und ist daher gemäß dem Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 6. Juli 2000 dahingehend aufzulösen, dass nicht der nach § 8 Abs. 1 KStG erfasste steuerbilanzielle Veräußerungsgewinn, sondern der gemäß § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG korrigierte Veräußerungsgewinn gemäß § 8b Abs. 2 KStG 1999 steuerfrei ist.

Falls – was das Finanzgericht mangels Erheblichkeit für die vorliegende Entscheidung offenlässt – die Klägerin daher durch den Verkauf der Y-Holding eine verdeckte Gewinnausschüttungen an die A getätigt haben sollte, hat die Klägerin letztlich einen steuerfreien Gewinn „verlagert“ und kann sich daher jedenfalls auf die Steuerfreistellung gemäß § 8b Abs. 2 KStG 1999 berufen. Dass die sonstigen Voraussetzungen des § 8b Abs. 2 KStG 1999 vorliegen, ergibt sich daraus, dass der Beklagte für den bilanziellen Veräußerungsgewinn die Steuerfreiheit des § 8b Abs. 2 KStG 1999 gewährt hat und somit davon auszugehen ist, dass – wie von § 8b Abs. 2 KStG für die Steuerfreiheit von Veräußerungsgewinnen vorausgesetzt – die etwaigen Dividenden der YY Belgien S.A. Holding N. V. (Aktiengesellschaft nach belgischem Recht) unter das abkommensrechtliche Schachtelprivileg des Art. 23 Abs. 1 Nr. 3 DBA-Belgien 1967 gefallen wären.

An die nach Ansicht des Beklagten abweichende Auffassung der Finanzverwaltung in Abschnitt 41 Abs. 5 Satz 5 KStR 1995 ist das Hessische Finanzgericht nicht gebunden. Entsprechend der Ansicht von Wassermeyer spricht für das Gericht allerdings einiges dafür, dass die Körperschaftsteuerrichtlinien insoweit nicht die vorliegende Konstellation, sondern (nur) den Fall erfassen sollen, dass eine (Mutter-)Gesellschaft eine Auslandsbeteiligung zu einem überhöhten Preis an ihre (inländische) Tochtergesellschaft verkauft und der Muttergesellschaft daher eine verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG 1999 zufließt. In diesem Fall (verdeckte Gewinnausschüttung gemäß § 20 EStG) geht es darum bei der Muttergesellschaft den ihr zufließenden überhöhten Veräußerungserlös aufzuteilen in den fremdüblichen (steuerfreien) Veräußerungserlös und den im Anrechnungsverfahren noch steuerpflichtigen Kapitalertrag in Form der verdeckten Gewinnausschüttung.

Soweit der Beklagte meint, dass die außerbilanzielle Hinzurechung verdeckter Gewinnausschüttung gegen die Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG a.F. spricht, ist dem aus dem im Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 20. März 2000 genannten Gründen nicht zu folgen. Insbesondere betrifft die außerbilanzielle Hinzurechnung der verdeckten Gewinnausschüttungen nur die technische Durchführung der Rechtsfolge einer verdeckten Gewinnausschüttung. Ohnehin ist zu § 8b Abs. 2 KStG in der aktuellen Fassung nicht nur die ganz überwiegende Literatur, sondern auch die Finanzverwaltung der Ansicht, dass verdeckte Gewinnausschüttungen in der vorliegenden Konstellation gemäß § 8b Abs. 2 KStG steuerfrei sind und zwar, obwohl die Finanzverwaltung die außerbilanzielle Hinzurechnung von verdeckten Gewinnausschüttungen zuvor anerkennt hatte.

Die Nichtanwendung des § 8b Abs. 2 KStG 1999 kann auch nicht damit begründet werden, dass die Vorteilsgewährung im Inlandsbereich erfolge und nicht im Ausland vorhandene Rücklage repräsentiere. Denn die Frage, ob im Ausland Rücklagen vorhanden sind, würde bei einem Verkauf zum angemessenen Preis an der Steuerfreistellung gemäß § 8b Abs. 2 KStG 1999 nichts ändern, zumal § 8b Abs. 2 KStG gerade bei einer inländischen Kapitalgesellschaft (hier der Klägerin) vorhandene stille Reserven steuerfrei stellt. Ob dabei Gewinne verschleiert werden und eine Nichtbesteuerung droht, ist unbeachtlich, denn ohne „Verschleierung“ wäre der angemessene Veräußerungsgewinn ebenfalls sowohl im Inland als auch im Ausland steuerfrei. Die Problematik einer gänzlichen Nichtbesteuerung stellt sich nicht, denn die Nichtbesteuerung der veräußernden Kapitalgesellschaft ist in den meisten DBA-Fällen gerade der Inhalt des § 8b Abs. 2 KStG 1999. Die einzige Verschleierungsgefahr besteht darin, dass beim Gesellschafter (hier A) die als Kapitalertrag gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG a.F. steuerpflichtige verdeckte Gewinnausschüttung unbesteuert bleibt. Insoweit wäre aber die Klägerin im Fall einer verdeckten Gewinnausschüttung allenfalls zum Abzug und zur (strafbewehrten) Anmeldung und Abführung von Kapitalertragsteuer verpflichtet gewesen und zwar auch dann, wenn die bei der Klägerin erfasste verdeckte Gewinnausschüttung steuerfrei ist. Die Kapitalertragsteuer auf die etwaige verdeckte Gewinnausschüttung ist aber nicht Gegenstand des Verfahrens.

Die Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG 1999 auf die verdeckte Gewinnausschüttungen in der vorliegenden Konstellation gilt auch für die Gewerbesteuer.

Denn nach § 7 GewStG 1999 ist der nach der Bestimmungen der Körperschaftsteuergesetzes ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag zu erfassen. Damit ist der Gewinn gemeint, der sich unter anderem nach Berücksichtigung des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG und des § 8b Abs. 2 KStG 1999 ergibt.

Eine die etwaige Steuerfreistellung ganz oder teilweise neutralisierende Hinzurechnung nach § 8 GewStG ist weder behauptet noch ersichtlich.

Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 17. Mai 2011 -4 K 2561/09